 Página anterior | Voltar ao início do trabalho | Página seguinte  |
Além dos obstáculos citados acima, a indústria têxtil trata-se de uma atividade considerada complexa haja vista às várias etapas necessárias à produção e aos diferentes níveis de dificuldade existentes entre elas (MIOTTO; CAVALCANTE, 2012).
Abreu (2003) explica que a etapa de costura é a mais complexa e mais extensa do processo produtivo correspondendo a 80% do mesmo, pois, apesar das tentativas e estudos realizados com o propósito de automatizá-la, ainda não foi possível romper a relação de trabalho em que cada máquina é ocupada por um único operador, essa condição torna os custos de produção elevados, sobretudo, os relacionados à mão de obra direta.
A fim de tornar as indústrias têxteis de confecção mais competitivas, tem-se buscado como alternativa de redução de custos a subcontratação de mão de obra que ocorre através dos contratos firmados com as Facções[1]estas recebem da empresa tomadora a matéria prima e executam toda a etapa de costura.
Segundo Refosco e Pessoa (2013), grande parte das indústrias e facções nascem dentro da própria casa dos empreendedores, visto que o investimento inicial é relativamente baixo e os empresários frequentemente absorvem mão de obra da vizinhança como forma de reduzir custos.
Pompermayer e Lima (2002) reforçam que as empresas, independentemente do tamanho que ostentem, necessitam de ferramentas eficientes capazes de produzirem uma transformação comportamental alicerçada na prática de uma nova cultura de custos, consubstanciada em técnicas modernas de produção e de administração dos recursos financeiros e humanos, entendendo que este é o caminho mais eficaz para a boa gestão de custos.
Diante do que foi dito, pode-se afirmar que a Gestão de Custos, quando utilizada como fator estratégico de competitividade, se posiciona como uma ferramenta importante na administração das empresas e que o seu desconhecimento ou negligência pode resultar, imediatamente, no equívoco na formação do preço de venda, afetando o desenvolvimento e a continuidade das empresas (DIAS; PADOVEZE, 2007).
Os gestores devem incluir na agenda das empresas a preocupação em relação ao tratamento adequado dos custos tendo em vista que uma gestão eficiente dos custos lhes garante informações capazes de auxiliar no processo decisorial com vistas ao atendimento às mais variadas necessidades e ao aperfeiçoamento das atividades gerenciais. Por outro lado, uma gestão inconsistente dos custos pode comprometer seriamente as atividades das empresas podendo, em última instancia, contribuir para a sua liquidação.
Neste contexto, pretendeu-se, através dessa pesquisa, responder à seguinte pergunta: como as empresas têxteis do município de Teófilo Otoni - MG desenvolvem a Gestão de Custos em suas atividades industriais?
1.1 objetivos
1.1.1 Objetivo geral
O objetivo geral deste trabalho foi verificar como as empresas têxteis de confecção do município de Teófilo Otoni - MG desenvolvem a Gestão de Custos em suas atividades industriais.
1.1.2 Objetivos específicos
Para o desenvolvimento desse trabalho e o alcance do objetivo geral, propôs-se os seguintes objetivos específicos:
- Identificar os métodos de custeio utilizados pelas indústrias têxteis;
- Identificar mecanismos das políticas de Gestão de Custos das empresas analisadas;
- Descrever a utilização das informações extraídas da Gestão de Custos pelos tomadores de decisão.
1.1.3 Justificativa
A indústria de confecção representa uma das principais atividades econômicas geradora de emprego e renda do Brasil (SIMON, 2009).
Segundo Oliveira (2015), o setor conta atualmente com mais de 33 mil empresas (com, pelo menos, cinco funcionários), o que faz com que o Brasil se coloque como quarto maior produtor têxtil e o quinto em confecção no mundo. Com um faturamento de US$ 55 bilhões no ano de 2014, as indústrias têxteis e de confecção geraram, no mesmo ano, 1,6 milhões de empregos diretos e 8 milhões de empregos indiretos se consolidando, conforme afirmação do presidente da ABIT Rafael Cervone, como "um setor importante estrategicamente para o Brasil" (OLIVEIRA, 2015).
Inserida no contexto econômico globalizado, esse setor enfrenta um momento considerado como delicado em face à concorrência estrangeira, em particular das indústrias asiáticas, denunciado e classificado pela ABIT (2013, p. 26) como um "surto de importações" capaz de trazer graves prejuízos à indústria doméstica.
O mercado têxtil e de confecções mundial tem como principal player a China, maior fabricante mundial de produtos têxteis, exporta mais de US$ 500 bilhões em têxtil e responde por 30% da produção mundial de vestuário, muito em função da mão de obra barata e dos incentivos à exportação concedidos pelo governo chinês (JACCOUD, 2013).
Em se tratando de uma arena econômica globalizada não é difícil perceber que a celeuma em torno da concorrência estrangeira estende seus efeitos às economias locais, dentre as quais encontra-se inserido o município de Teófilo Otoni – MG.
Embora o problema tenha se acentuado nos últimos anos, não há muitos estudos publicados que apontem direcionamentos que se destinem a minimizar seus efeitos junto às indústrias têxteis e, no caso do município de Teófilo Otoni, após levantamentos realizados junto às fontes científicas[2]percebeu-se ainda não existir estudo algum publicado sobre o assunto no setor alvo da pesquisa justificando-a academicamente e tornando-a uma base para estudos posteriores que visem identificar e atender as principais necessidades dos empresários do setor.
O presente trabalho se apresenta oportuno considerando que, diante da pressão competitiva que o setor vem sofrendo, há uma necessidade patente de reconfiguração e enxugamento da cadeia produtiva, uma vez que a economia mundial tornou-se mais sensível às diferenças nos custos de produção e aos hábitos de consumo (ALBAGLI, 1999). Tais processos tem a prerrogativa serem acompanhados e alimentados através das informações extraídas da Gestão de Custos que é o foco desta pesquisa.
Pretende-se, ainda, que este trabalho seja utilizado como instrumento de esclarecimento e motivação aos gestores sobre a importância da Gestão de Custos nos dias atuais.
2.1 ASPECTOS HISTÓRICOS DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
A Contabilidade de Custos surgiu com a Revolução Industrial no século XVIII. Até então quase só existia a Contabilidade Financeira ou Geral que fora desenvolvida na Era Mercantilista e que estava bem estruturada para servir as empresas comerciais. A estas empresas, era suficiente calcular o Custo da Mercadoria Vendida (CMV), através da soma entre os estoques iniciais e as compras do período, subtraindo-se as mercadorias que ainda restavam em estoque (MARTINS, 2003). O autor ainda afirma que o conhecimento dos custos dos bens existentes nas empresas era considerado bastante simples sendo necessário apenas consultar os documentos de aquisição e o número de produtos em estoque.
O surgimento das indústrias e da automatização dos processos de produção deu início à produção em massa que acarretou uma aproximação entre o setor econômico de comercialização e o setor econômico de produção industrial (PADOVEZE, 2006). Devido a esse fato, as empresas passaram a adquirir matéria-prima que eram transformadas em novos produtos resultantes da agregação de vários e diferentes materiais e esforços de produção, constituindo o que se convencionou chamar de custo de produção ou fabricação (BRUNI; FAMÁ, 2010).
O processo de industrialização tornou complexa a tarefa de avaliar os estoques tanto das matérias-primas existentes na empresa quanto dos produtos fabricados por ela, devido aos diversos fatores de produção utilizados em sua obtenção. Assim, a primeira preocupação dos contadores foi a de fazer da Contabilidade de Custos um meio de resolução dos problemas de mensuração monetária dos estoques e do resultado e não a de fazer dela um instrumento gerencial (CREPALDI, 2009).
Padoveze (2006, p. 6) afirma que "o escopo inicial da Contabilidade de Custos foi a determinação do custo dos produtos para fins de avaliação dos estoques industriais e, consequentemente, do custo desses produtos quando vendidos, para se obter o lucro na venda dos produtos".
A Contabilidade, que até este momento havia desenvolvido metodologias e sistemas de informação para o ramo comercial, teve de desenvolver métodos complementares que permitissem uma melhor gestão do setor industrial (PADOVEZE, 2006). Bruni e Famá (2010) afirmam que a necessidade de maiores e mais precisas informações que permitissem uma tomada de decisão correta originou a Contabilidade de Custos.
A criação de uma nova metodologia capaz de satisfazer as necessidades das empresas industriais passava, naturalmente, pela adaptação dos métodos empregados nas empresas comerciais. Desse modo, "nada mais razoável, para solução desse problema, do que vermos o Contador tentando adaptar à empresa industrial os mesmos critérios utilizados na comercial" (MARTINS, 2003, p. 14).
Martins (2003) descreve ainda que a Contabilidade de Custos se originou da Contabilidade Financeira, para suprir as necessidades de avaliação dos estoques na indústria. A partir dessa finalidade primeira, com a expansão da economia, a Contabilidade de Custos ampliou suas finalidades para também gerar informações balizadoras para o controle e decisão.
Nas últimas décadas a Contabilidade de Custos vem evoluindo e se modernizando assumindo um papel importante como instrumento de controle e suporte às decisões deixando de ser utilizada apenas no campo industrial para servir também aos setores financeiro e de serviços cumprindo sua vocação gerencial (CREPALDI, 2009).
Essas novas finalidades atribuídas à Contabilidade de Custos a tornou um instrumento importante capaz de gerar informações consistentes para auxiliar na gestão e na tomada de decisões dos administradores.
2.2 Contabilidade de Custos
A Contabilidade de Custos é o ramo da Contabilidade que se destina a produzir informações que auxiliam os diversos níveis gerenciais nas funções de determinação de desempenho, planejamento e controle das operações de tomada de decisões (LEONE; LEONE, 2010).
Para Padoveze (2006, p. 5), a Contabilidade de Custos pode ser entendida como "o segmento da ciência contábil especializado na gestão econômica do custo e dos preços de venda dos produtos e serviços oferecidos pelas empresas".
Nesse mesmo entendimento Crepaldi (2009) conceitua a Contabilidade de Custos como sendo uma técnica utilizada na mensuração e informação dos custos dos produtos e serviços.
De acordo com Bruni e Famá (2010, p. 22), a Contabilidade de Custos é "o processo ordenado de usar os princípios da contabilidade geral para registrar os custos de operação de um negócio".
VanDerbeck e Nagy (2001) descrevem que a Contabilidade de Custos é a área da Contabilidade que oferece meios de determinação dos custos dos produtos possibilitando a geração de demonstrações financeiras significativas e outros relatórios relevantes para a gestão.
A partir dos conceitos da Contabilidade de Custos, pode-se deferir que esta possui duas funções relevantes: o auxílio ao Controle e às tomadas de decisão. No que diz respeito ao Controle sua principal função é fornecer dados para o estabelecimento de padrões, orçamentos e instrumentos de previsão, além do efetivo acompanhamento dos acontecimentos para efetuar as comparações com os padrões previamente estabelecidos. No que diz respeito à Decisão, seu papel é de suma importância, pois, alimenta de informações relevantes no que tange às consequências de curto e longo prazo sobre: medidas de introdução ou corte de produtos, precificação, decisão de comprar ou produzir, entre outras (MARTINS, 2003).
VanDerbeck e Nagy (2001) compartilham do mesmo pensamento e completam que a Contabilidade de Custos fornece informações necessárias tanto para os relatórios especiais destinados à administração quanto os dados necessários para a preparação das demonstrações financeiras. Por exemplo, os procedimentos da Contabilidade de Custos são necessários para a escolha entre fabricar ou comprar um componente ou produto, se deve aceitar um pedido especial por um preço descontado, qual o montante para o custo de produtos vendidos na demonstração de resultados e a valorização de estoques que constam no balanço.
Para Leone e Leone (2010), a Contabilidade de Custos possui objetivos que são diretamente vinculados às necessidades apresentadas pelos diversos níveis gerenciais. Embora o contador de custos não estabeleça antecipadamente quais os objetivos de sua atividade, a grande maioria dos estudiosos, obedecendo a uma exigência didática, estabelece como objetivos a determinação da rentabilidade, considerando o desempenho da entidade e de seus componentes em todos os sentidos; o controle dos custos das operações de cada atividade no sentido de minimizá-los através da comparação constante entre os dados ocorridos e os dados previamente estabelecidos como padrão; e o fornecimento de informações, normalmente não recorrentes, aos diversos níveis gerenciais que as solicitam para atender suas funções de planejamento e de tomada de decisões.
Diante do exposto, percebe-se que a Contabilidade de Custos tem duas grandes áreas de atuação: a área contábil e a área gerencial. Na área contábil, os conceitos e técnicas são direcionados à apuração do custo dos produtos e serviços para fins de contabilização e atendimento às necessidades legais e fiscais, já na área gerencial os conceitos e técnicas são direcionados para a gestão econômica dos produtos e serviços da empresa, suas atividades, unidades de negócio e seus gestores responsáveis, englobando as necessidades de controle, avaliação de desempenho e tomada de decisão (PADOVEZE, 2006).
O referido autor ainda afirma que há uma inter-relação entre essas duas áreas que, inclusive, compartilham a maior parte dos conceitos, contudo, as necessidades da contabilidade financeira que se destina a fins de publicação de balanços, atendimento às normas comerciais e fiscais, se restringem à apuração do custo unitário dos produtos e serviços para a determinação do valor dos estoques industriais e do custo dos produtos e serviços vendidos. As necessidades gerenciais, por sua vez, são inúmeras e variadas. Neste caso, o ferramental de custos é utilizado para o controle dos custos baseado em padrões, metas ou orçamentos, avaliação dos gestores, técnicas e conceitos para formar e administrar preços de venda, modelos e conceitos que sirvam à tomada de decisão envolvendo rentabilidade dos produtos e serviços, manutenção de processos internos ou aquisição de terceiros.
A Contabilidade de Custos preocupa-se em resolver problemas mais complexos de estoques e em registrar de forma detalhada e conveniente as informações sobre as operações realizadas pela empresa objetivando proceder a apuração detalhada dos resultados, auxiliar o controle dos gastos e subsidiar a tomada de decisões. É importante e necessário que uma organização tenha uma Contabilidade de Custos bem estruturada para acompanhar e atingir seus objetivos em um mercado globalizado (CREPALDI, 2009).
Callado (2005) entende que a ausência da Contabilidade de Custos numa empresa não é apenas um problema contábil, mas um problema administrativo, pois, sem este controle adequado, os resultados podem ser desastrosos, uma vez que ocorrerão interferências significativas na política de formação de preço ou até mesmo na avaliação de projetos, que, sem as informações provenientes da Contabilidade de Custos, podem comprometer seu desempenho financeiro.
Os autores supracitados reconhecem a importância da Contabilidade de Custos, não apenas em seu objetivo inicial de fornecer informações referentes aos custos dos produtos e serviços, mas também como uma ferramenta essencial à gestão e à tomada de decisão, objetivos estes que, embora não tenham sido contemplados na gênese da Contabilidade de Custos, desenvolveu-se a partir da evolução natural da Ciência Contábil e das mutações mercadológicas ocorridas desde a Revolução Industrial.
2.3 Características gerenciais da Contabilidade de Custos
O surgimento da Contabilidade Gerencial não é consenso entre os diversos autores. Para Johnson e Kaplan (1996), o marco inicial da Contabilidade Gerencial data do ano de 1812 nas indústrias têxteis quando os empresários passaram a considerar a produção dos fios de algodão ao invés de adquiri-los diretamente no mercado externo, como forma de aumentar seus lucros através da redução dos custos e ampliação da produtividade.
Já Atkinson et al (2011) afirmam que a necessidade de informações contábeis gerenciais estão relacionadas aos primórdios da Revolução Industrial nas tecelagens cujos registros do início do século XIX dão conta que seus gerentes recebiam informações sobre o custo na hora de converter matéria prima (algodão) em produtos intermediários (fio e linha de costura) e produtos acabados (tecidos), bem como o custo por quilo de produto por departamento e operário possibilitando aos proprietários utilizarem tais informações para controlarem e melhorarem a eficiência da produção e balizarem decisões de preços e mix de produtos.
Para Miranda e Farias (2003, p. 6) "ao longo de meio século a contabilidade financeira fez por esquecer as antigas práticas contábeis, que só viram a ser redescobertas na segunda metade do século XX". Os autores afirmam ainda que para os contabilistas americanos, até a década de cinquenta, e para boa parte dos contabilistas brasileiros, até muito recentemente, não haveria outra forma de Contabilidade além da Contabilidade Financeira que, por sua vez, está fundamentada por princípios legais.
Os argumentos supracitados justificam a afirmação de Viceconti e Neves (2010), de que a Contabilidade Gerencial é relativamente recente no meio contábil, tendo seu campo de atuação ampliado a partir da década de 1980, como escrevem Costa, Lunkes e Gasparetto (2011). Pode-se afirmar que a Contabilidade Financeira é muito mais difundida e estudada que a Gerencial embora esta última exerça um papel estratégico em fornecer subsídios à administração da empresa (VICECONTI; NEVES, 2010).
A Contabilidade Gerencial pode ser entendida como um tratamento especial conferido às técnicas e procedimentos contábeis empregados na Contabilidade Financeira e de Custos, com objetivos diferentes, maior detalhamento ou com forma de apresentação e classificação diferenciada que auxiliam os gestores da entidade em seu processo decisório. De um modo geral, enquanto a Contabilidade Financeira se preocupa com os registros patrimoniais, atendendo as normas, convenções e princípios contábeis, a Contabilidade Gerencial serve ao processo decisorial (BRUNI; FAMÁ, 2010).
Para Atkinson et al (1997), a Contabilidade Gerencial é o processo de identificar, mensurar, reportar e analisar os eventos econômicos da organização. Tem a função de abastecer de informações financeiras os indivíduos internos da organização devendo guiá-los nas suas decisões operacionais e na melhoria dos processos e desempenho da organização.
Crepaldi (2009, p. 1) afirma que "a Contabilidade de Custos faz parte da Contabilidade Gerencial". Tal afirmação se sustenta a partir da identificação das atribuições conferidas à Contabilidade de Custos, de controle das operações e dos custos e a solução de problemas específicos que são diretamente ligadas à Contabilidade Gerencial (CREPALDI, 2009). O autor esclarece ainda que, pelo fato de pertencer à Contabilidade Gerencial, a Contabilidade de Custos não está presa aos requisitos legais ou fiscais, nem a convenções padronizadas.
Assim, a Contabilidade Gerencial visa o atendimento às necessidades dos usuários internos da empresa e, dessa forma, não precisa seguir rigidamente os Princípios Contábeis Geralmente Aceitos (PCGA), pois as informações geradas visam a orientar administradores na tomada de decisões (VICECONTI; NEVES, 2010).
Neste ponto é conveniente destacar que, a Contabilidade Gerencial admite a utilização de instrumentos que se posicionam à margem da legislação e dos PCGA como, por exemplo, o Custeio Variável, mas também pode utilizar-se de instrumentos capazes de atender simultaneamente tanto as exigências internas de informações pertinentes à Contabilidade Gerencial quanto as determinações provenientes da Contabilidade Financeira e Societária como, por exemplo o Custeio por Absorção.
A Contabilidade Gerencial tem ainda a prerrogativa de fornecer algumas das principais ferramentas de apoio à tomada de decisão pertencentes, exclusivamente, ao seu campo de aplicação que, como explica Padoveze (2006), objetivam a criação de valor para a empresa, dentre as quais o autor destaca os cálculos da Margem de Contribuição (MC), do Ponto de Equilíbrio (PE), do Grau de Alavancagem Operacional (GAO) e da Margem de Segurança Operacional (MSO).
Entretanto, faz-se mister atentar para a orientação do Conselho Regional de Contabilidade do Estado de São Paulo (CRC-SP, 2012) de que, sejam quais forem a origem dos dados gerados pela Contabilidade Gerencial, caso estes venham a ser divulgados aos usuários externos, precisam estar comprovados através da Contabilidade Financeira e Societária, caso contrário não merecerão credibilidade irrestrita.
A Contabilidade de Custos se organiza em sistemas de acumulação de dados, de critérios de avaliação e de apropriação de custos a seus portadores como atividades, operações, produtos e outros objetos de custeio, com a finalidade explicita de produzir relatórios que contenham os tipos de custos que satisfaçam às exigências dos usuários (LEONE; LEONE, 2010).
Diante das inúmeras e variadas necessidades gerenciais, o instrumental de custos é utilizado no controle dos custos baseado em padrões, metas ou orçamentos, avaliação dos gestores responsáveis pelos custos de suas atividades, departamentos e divisões, técnicas e conceitos para formar e administrar preços de venda, modelos e conceitos para o processo de tomada de decisão que envolvem a rentabilidade dos produtos e serviços e a manutenção de processos internos (PADOVEZE, 2006).
Desse modo, a Contabilidade de Custos, ao tratar os custos de forma diferenciada, cria tipos de custos diferentes e que são analisados pelo contador com a ótica direcionada às necessidades gerenciais que ele visa atender. Essa característica do contador de custos o torna, efetivamente, um especialista da informação confirmando que a Contabilidade de Custos, como a própria Contabilidade Geral, são consideradas integrantes de um amplo sistema informacional (LEONE; LEONE, 2010).
As características que diferenciam a Contabilidade de Custos e a Contabilidade Gerencial não são fáceis de detectar dado o alto grau de subjetividade existente entre as duas. Essa considerável semelhança permite que a maioria dos livros-texto de Contabilidade de Custos dedique atenção especial aos usos e necessidades gerenciais dos dados de custos. Do mesmo modo, a maioria dos livros-texto sobre Contabilidade Gerencial inclui alguma discussão sobre os sistemas de Custeio e a acumulação e processamento de dados de custos (VANDERBECK; NAGY, 2001).
Para Martins (2003), o conhecimento de custos é fundamental para apurar se, dado o preço, o produto é rentável ou não e, neste caso, se é possível reduzir seus custos. O autor explica que estas funções não compreendem o todo da Contabilidade Gerencial, mas suas bases se assentam nesses aspectos comentados sobre a Contabilidade de Custos.
Para Leone (2000), a visão gerencial dos custos se completa quando é possível a visualização dos custos na empresa ou instituição como um centro processador de informações, que recebe dados, acumula-os de forma organizada, analisa-os, interpreta-os, gerando informações que atendam aos diversos níveis gerenciais.
A Contabilidade de Custos, contemporânea da Revolução Industrial, inaugurou a Contabilidade Gerencial como complemento à Contabilidade Financeira, ampliando o raio de ação da contabilidade com uma vertente direcionada à geração e ao processamento de informações gerenciais de apoio à decisão.
2.4 Gestão de Custos
Figueiredo e Caggiano (2004) sustentam que gerir é, essencialmente, tomar decisões. A função da Contabilidade de Custos é exatamente servir como ferramenta catalisadora capaz de reunir dados e transformá-los em informações importantes aos gestores.
Para Padoveze (2006, p. 9), Gestão de Custos são "conceitos e técnicas voltados para a gestão econômica dos produtos e serviços da empresa, suas atividades, unidades de negócio e seus gestores responsáveis, envolvendo as necessidades de controle, avaliação de desempenho e tomada de decisão".
A Gestão de Custos, segundo Bruni e Famá (2010), importa-se com o modo como as informações contábeis, financeiras e de vendas, podem ser utilizadas como ferramentas e/ou subsídios de apoio à tomada de decisão. Os autores reforçam ainda que a Gestão de Custos explora aspectos das duas áreas da contabilidade, a Contabilidade Financeira, nas questões relacionadas aos registros e outros mecanismos financeiros, e a Contabilidade Gerencial sob a ótica da tomada de decisões (BRUNI; FAMÁ, 2010).
Hansen e Mowen (2003, p. 28), declaram que "A Gestão de Custos engloba tanto o sistema de informação da Contabilidade de Custos quanto o da Contabilidade Gerencial". Dessa forma, a Contabilidade de Custos tenta satisfazer os objetivos de custeio tanto para a Contabilidade Financeira quanto para a Gerencial. Quando usada para cumprir objetivos da Contabilidade Financeira utiliza os Princípios Contábeis Geralmente Aceitos (PCGA), por outro lado, quando usada para propósitos gerenciais internos, fornece informações de custos sobre produtos, clientes, serviços, projetos, atividades, processos e outros detalhes que interessam à gerencia (HANSEN; MOWEN, 2003).
Goldratt (1991) defende que sistemas informacionais tem a capacidade de responder a perguntas que exigem a utilização de procedimentos de decisão. Nesse mesmo entendimento, Figueiredo e Caggiano (2004, p. 54) afirmam que "a informação é necessária para a tomada de decisão, e a qualidade da informação afeta a qualidade da decisão. Um sistema de informação adequado e eficiente é pré-requisito do sucesso administrativo".
Desse modo, a Gestão de Custos, notadamente, engendra um sistema de excelência informacional, pois, destina-se ao suprimento das demandas de informação geradas pelos usuários internos através da coleta, mensuração, classificação e relato de informações uteis, planejamento, controle e assistência à tomada de decisão (HANSEN; MOWEN, 2003).
A Gestão de Custos objetiva, principalmente, coletar dados de diversas fontes e transformá-las em informações úteis no processo de gestão da empresa. Cabe às empresas manter um sistema de custos bem estruturado capaz de determinar com precisão quais as informações são importantes para que os gestores tomem sempre as melhores decisões.
A Gestão de Custos é, portanto, uma ferramenta intrínseca à Contabilidade Gerencial e tem em seu escopo a geração de informações concebidas internamente nas empresas utilizando-se do acompanhamento da maneira como as informações de custos são e devem ser utilizadas para embasar os processos de planejamento, controle e tomada de decisões.
2.4.1 A importância da Gestão de Custos
A economia globalizada e o alto nível de competição tem exigido processos de gestão mais elaborados obrigando as empresas a adotarem práticas continuas de atualização, tanto dos produtos que disponibilizam ao mercado, quanto dos preços que praticam.
Hitt, Ireland e Hoskisson (2011) definem uma economia globalizada como sendo aquela na qual bens, serviços, pessoas, habilidades e ideias cruzam livremente as fronteiras geográficas mediante a liberação das restrições artificiais como as tarifas. Esse fato amplia e complica significativamente o ambiente competitivo das empresas desafiando-as a pensarem e desenvolverem estratégias que garantam suas manutenções e continuidade.
Martins (2003) explica que esse ambiente de competitividade global ganhou força a partir de meados da década de 1970 quando empresas orientais passaram a concorrer com maior força nos mercados ocidentais e que, no Brasil, esse fenômeno iniciou-se a partir da década de 1990 após a abertura do mercado brasileiro ao mercado externo.
O ambiente econômico gerado pelas pressões competitivas mundiais e o avanço nas tecnologias da informação deflagraram o desenvolvimento de práticas inovadoras e relevantes para a Gestão de Custos, favorecendo o desenvolvimento de sistemas contábeis baseados em atividades, além do redirecionamento e ampliação dos sistemas de Contabilidade Gerencial, fato que possibilitou os gestores atenderem melhor as necessidades dos clientes enfatizando o tempo, a qualidade e a eficiência como forma de assegurar uma vantagem competitiva (HANSEN; MOWEN, 2003).
Hansen e Mowen (2001) afirmam que o aumento da concorrência tornou os gestores mais conscientes da necessidade de usar informações contábeis para o planejamento, o controle e as tomadas de decisão.
É possível assegurar que a globalização elevou os padrões de desempenho das empresas em várias dimensões competitivas dentre as quais se destacam a qualidade e o custo dos produtos. Embora essa realidade pareça distante e restrita somente às grandes empresas que competem na economia globalizada, tais padrões também afetam de forma contundente, as empresas existentes na economia local, pois, os clientes comprarão de um concorrente global se esse oferecer produtos com qualidade superior aos oferecidos pelas empresas locais (HITT; IRELAND; HOSKISSON, 2011).
Chiavenato (2010) alerta para a existência de um senso de emergência quanto ao ajustamento e adaptabilidade das organizações como condição de sobrevivência neste cenário altamente competitivo. No que tange ao processo de decisão, a capacidade de adaptação e ajustamento das empresas passa pela apuração dos seus custos de produção, pois, essa informação embasa as decisões gerenciais possibilitando revisões, adaptações e alterações nos planos de curto, médio e longo prazos (MARTINS 2000).
Para McGuigan, Moyer e Harris (2010, p. 4), "A capacidade de tomar boas decisões é a chave para um desempenho gerencial bem-sucedido". Nesse aspecto a Contabilidade de Custos, através da Gestão de Custos, é uma ferramenta essencial para a gestão das empresas por se tratar de uma das fontes mais eficazes de informação, visto que o gestor de custos procura suprir a organização e seus gestores de um elenco de informações extremamente importantes capazes de embasar a tomada de decisões (PEINADO; GRAEML 2007).
Martins (2003, p. 217) ressalta que:
Para sobreviver nesses mercados cada vez mais competitivos, a empresa precisa perseguir e alcançar altos níveis de qualidade, eficiência e produtividade, eliminando desperdícios e reduzindo custos. Assim, é necessário que os gestores recebam informações precisas, tempestivas e atualizadas para um apoio eficaz ao processo decisório.
"As informações de custos, além de exprimir, em termos monetários, as mudanças patrimoniais decorrentes das transações de ordem econômico-financeiras, também auxiliam na avaliação das alternativas de curso de ação" (FIGUEIREDO; CAGGIANO, 2004, p. 37).
Assim, a integração entre a Gestão da empresa e a Gestão de Custos é necessária para a sobrevivência das empresas num ambiente de negócios crescentemente globalizado e competitivo (MARTINS, 2003).
Bruni e Gomes (2010) declaram que gerir estrategicamente os custos é promover uma análise mais profunda ultrapassando os limites físicos da empresa, buscando conhecer toda a cadeia envolvida no processo iniciado antes mesmo da aquisição da matéria prima até a satisfação final do consumidor devendo ser utilizada para desenvolver estratégias que proporcionam um ganho significativo de competitividade no mercado.
Pompermayer e Lima (2002) defendem que o objetivo da Gestão de Custos é a maximização dos lucros e esse processo tem como resultado mais contundente a conquista da liderança em custos. Essa estratégia competitiva principal leva a empresa à conquista de mais espaço e à consequente permanência no mercado.
Bruni e Gomes (2010) complementam que, saber gerir e administrar estrategicamente é alicerçar a construção do futuro sucesso empresarial. As empresas que mantém um alto padrão de qualidade com baixos custos, possivelmente, superarão mais facilmente as situações adversas que se lhe apresentarem em face de outras empresas que deixam esses artifícios em um segundo plano. Elas tendem a recuperar o seu crescimento e sua lucratividade mais rapidamente por tratarem os custos e a qualidade do produto ou serviço como fator primordial na administração do empreendimento (BRUNI; GOMES, 2010).
"A contabilidade de custos é um dos segmentos da Ciência Contábil que mais têm apresentado evoluções teóricas ao longo dos últimos anos. É um dos melhores e mais utilizados instrumentos para a gestão empresarial" (PADOVEZE, 2006, p. 9).
Acredita-se que uma boa Gestão de Custos que atenda aos gestores nas minúcias que se apresentam necessárias é um fator preponderante na consecução de melhorias na gestão empresarial, na busca pela excelência administrativa e na manutenção da saúde das empresas.
2.4.2 A Gestão de Custos na produção industrial
Kwasnicka (2005, p. 22) entende que "produzir é transformar insumos disponíveis em insumos desejáveis: matéria-prima bruta em bens finais ou semifinais, ou ainda prestar serviços a partir do conhecimento de uma técnica ou do desenvolvimento de uma tecnologia".
Para Padoveze (2006), a fabricação de produtos, ou produção, é um processo de transformação de matérias-primas e materiais em produtos acabados, através da manipulação de materiais, utilizando-se de mão de obra, instalações e equipamentos e outros recursos necessários à produção ou ao seu controle.
Chiavenato (2004) concorda ao definir as empresas industriais como sendo aquelas que produzem bens de consumo ou de produção através da transformação de matérias primas em mercadorias ou produtos acabados. As empresas industriais que produzem bens de consumo ofertam seus produtos aos consumidores finais, enquanto as que produzem bens de produção são, na maioria dos casos, fornecedoras de outras empresas industriais ou comércios. São consideradas industrias desde os pequenos artesanatos até as grandes fábricas (CHIAVENATO, 2004).
A característica principal das empresas industriais é o processo de transformação dos recursos ou insumos industriais em bens, produtos ou serviços. Embora existam outros dois grandes setores empresariais que são a administração e a comercialização, a fábrica é o setor da empresa que tem a atribuição de gerar os produtos destinados à venda. O setor de comercialização tem como atribuição básica vender e entregar os produtos já acabados através dos seus setores de marketing, venda e distribuição. A administração se encarrega da coordenação de todas as atividades empresariais cuidando para que o empreendimento seja conduzido dentro da eficiência planejada (PADOVEZE, 2006).
Padoveze (2006, p. 21) enfatiza que "a gestão contábil de custos preocupa-se exclusivamente com os gastos industriais, para a formação do custo contábil dos produtos e estoques industriais". O autor diz ainda que "os objetivos de custos gerenciais englobam também o tratamento dos gastos administrativos e comerciais. Porém, não há dúvida de que a maior dificuldade se concentra no tratamento dos gastos industriais".
Uma empresa industrial incorre diariamente em uma série de gastos para realizar suas atividades administrativas, fabris e comerciais, porém, nem sempre esses gastos são considerados custos, alguns deles são tratados como despesas, outros como investimentos (MEGLIORINI, 2007).
2.5 sistemas de gestão de custos
A principal função da Gestão de Custos é auxiliar os administradores em suas decisões gerenciais. Por ocupar uma função estratégica no gerenciamento dos produtos, a Gestão de Custos se utiliza dos Sistemas de Custos (DIAS; PADOVEZE, 2007).
Entende-se por sistema de custos, o conjunto de meios e métodos que a empresa utilizará para obter informações gerenciais úteis para toda a organização e seus níveis hierárquicos (POMPERMAYER; LIMA, 2002).
Dias e Padoveze (2007) explicam que a estrutura básica de um sistema de custos deve ser composta por três elementos: métodos de custeio, formas de custeio e sistema de acumulação. O método de custeio indica quais gastos devem fazer parte da apuração dos custos dos produtos, a forma de custeio indica as opções de mensuração depois de adotado um método de custeio, já o sistema de acumulação determina a forma de coleta, processamento e saída das informações dentro do sistema de custos e estão relacionados ao tipo de produto e ao processo de produção podendo ser caracterizado por encomenda e produção contínua (PADOVEZE, 2005). Crepaldi (2009) aponta ainda a produção conjunta que ocorre quando mais de um produto surge de uma mesma matéria-prima.
VanDerbeck e Nagy (2001) citam como exemplos de indústrias que se utilizam da produção conjunta, as refinarias de petróleo que além da gasolina geram os óleos lubrificantes e óleos para calefação, as fábricas de madeira que produzem várias qualidades de madeira e pó de serra comercializável e frigoríficos cujos processos resultam em uma variedade de cortes diferentes de carnes e outros produtos. A partir do processo de produção que pode ser continua ou por encomenda, estes produtos podem ser classificados como coprodutos ou subprodutos (CREPALDI, 2009).
Este sistema, embora seja matéria importante para a Gestão de Custos, não será aprofundado por não ser aplicável ao tipo de indústria objeto desta pesquisa.
2.5.1 Métodos de Custeio
Para Dutra (2010), o estudo de custos pode ser realizado tendo em vista dois enfoques: um econômico e outro contábil. O primeiro diz respeito aos custos para tomada de decisão, já o segundo trata os custos para a apuração dos resultados. No entendimento do autor, entre os métodos de custeio mais utilizados estão: o Custeio por Absorção, o Custeio Baseado em Atividades (ABC) e o Custeio Variável.
Crepaldi (2009) defende a existência de apenas dois métodos básicos de custeio: Custeio por Absorção e Custeio Variável ou Direto. Basicamente, a única diferença entre os dois métodos repousa no tratamento dispensado aos custos fixos. Tanto um quanto o outro podem ser utilizados em qualquer Sistema de Acumulação de Custos (CREPALDI, 2009).
Tal discordância entre os autores se explica, no entendimento de Padoveze (2006), pelo fato do Custeio Baseado em Atividades enquadrar-se na opção de Custeio por Absorção, assim como o RKW, abreviação de Reichskuratorium fur Wirtschaftlichtkeit, também conhecido como Custo Pleno, tendo em vista a alocação de todos os custos e despesas aos bens, produtos e serviços finais, mesmo que antes seja realizado o custeio unitário das atividades.
Não obstante, devido à importância do método Custeio Baseado em Atividades, serão apresentados como mais utilizados os quatro métodos, o Custeio por Absorção, o RKW, o Custeio Baseado em Atividades e o Custeio Variável.
2.5.1.1 Custeio por Absorção
De acordo com Mauad e Pamplona (2002), o processo evolutivo ocorrido nas empresas da Era Mercantilista, culminou com a Revolução Industrial, a partir de então, a necessidade de informações contábeis mais completas passaram a ser exigidas em face à nova realidade industrial que demandava um controle mais acurado dos estoques e dos meios de produção. Para atender a essa necessidade, surge por volta de 1920 o sistema de Custeio por Absorção, seguindo o mérito derivado da aplicação dos PCGA (EYERKAUF et al, 2007).
Martins (2003) e Crepaldi (2009) definem o custeio por Absorção como sendo um método derivado da aplicação dos princípios fundamentais da contabilidade, embora não seja um princípio em si, é uma metodologia decorrente deles e nascida da própria Contabilidade de Custos.
Esse método é o mais utilizado na apuração do resultado e consiste em associar aos produtos e serviços os custos que ocorrem na área de elaboração. O Custeio por Absorção não considera as despesas como integrantes dos estoques dos bens e serviços, mas todos os custos aplicados em sua obtenção (DUTRA, 2010).
Crepaldi (2009) igualmente esclarece que, no Custeio por Absorção, tanto os custos fixos quanto os custos variáveis são incluídos no custo do produto para fins de custeio dos estoques.
Santos (2009) reconhece que o Custeio por Absorção é falho em muitas circunstancias, principalmente, por ter como premissa básica critérios de rateios dos custos fixos que, apesar de parecerem lógicos, podem levar a alocações arbitrárias e até enganosas.
Viceconti e Neves (2010, p. 35) "o Custeio por Absorção é o único aceito pela Auditoria Externa, porque atende aos princípios contábeis da Realização da Receita, da Competência e da Confrontação. Além disso, é o único aceito pelo Imposto de Renda".
Padoveze (2006) elege o Custeio por Absorção como o principal método de custeio e a matriz dos demais servindo, inclusive, como parâmetro de comparação para os outros métodos que se utilizam dos conceitos de absorção, por ele ser aderente aos Princípios Fundamentais de Contabilidade utilizados em praticamente todo o mundo tanto pela legislação comercial quanto pela legislação fiscal.
Embora esse método seja, conforme declara Crepaldi (2009) e Viceconti e Neves (2010), adotado pela legislação comercial e fiscal brasileira, todos os autores supracitados são unânimes em afirmar que, devidos às características do Custeio por Absorção, esse método tem algumas limitações quanto à sua utilização como instrumento gerencial.
2.5.1.2 Custeio Baseado em Atividades (ABC)
De acordo com Nakagawa (1995), a rapidez com que as tecnologias e metodologias de produção e comercialização avançaram, impulsionados pela globalização da economia, fez com que as empresas buscassem novas formas de visão e de gestão dos negócios, dentre as quais, surgiu o sistema de custeio ABC (Activity-Based Costing).
Morozini et al (2003) explanam que o ABC surgiu como uma tentativa de suplantar falhas do sistema de Custeio por Absorção que utiliza o rateio dos custos indiretos baseado nos custos diretos favorecendo, dessa maneira, o aparecimento de distorções. Essa técnica, segundo os autores, foi muito útil no passado quando os custos indiretos não ultrapassavam 10% dos custos totais (MOROZINI et al, 2003). Entretanto, Martins (2003) explica que a partir do avanço tecnológico, a crescente complexidade dos sistemas de produção e comercialização e a grande diversidade de produtos e modelos vendidos na mesma planta, desencadearam o aumento contínuo dos custos indiretos em comparação aos custos diretos. Essa nova realidade fez com que a alocação adequada dos custos indiretos se tornasse de vital importância para as empresas, pois, os mesmos graus de arbitrariedade e subjetividade tolerados no passado podem provocar consideráveis distorções atualmente (MARTINS, 2003).
No final dos anos 80 e início dos anos 90, o ABC se tornou uma técnica conhecida no meio contábil, especialmente após a publicação do artigo intitulado Measure cost right: make the right decision[3](KAPLAN; COOPER, 1998). Bornia (2002) explica que nesse artigo Robert S. Kaplan e Robin Cooper assumem a autoria do Sistema de Custeio por Atividades.
Kaplan e Cooper (1998, p. 15) escrevem que o ABC surgiu "em meados da década de 80 com o objetivo de suprir a necessidade de informações precisas sobre o custo da necessidade de recursos de produtos, serviços, clientes e canais específicos".
No entanto, alguns autores contestam as afirmações acima. Para De Rocchi (1994, apud WERNKE, 2005, p. 75), "a origem do ABC pode ser atribuída a Alexander H. Church, que, já nos primeiros anos do século XX, desenvolvia trabalhos baseados nessa concepção".
Nakagawa (1995), contudo, esclarece que há registros literários datados de 1800 e início de 1900, que denotam a utilização do ABC por contadores, bem como do seu uso na década de 1960. O autor evidencia ainda que, no Brasil, os estudos e pesquisas do ABC iniciaram em 1989 no Departamento de Contabilidade e Atuária da Faculdade de Economia, Administração e Contabilidade da Universidade de São Paulo (USP).
Wernke (2005) entende que, apesar das divergências quanto ao surgimento do ABC, o mais importante é reconhecer os avanços e benefícios propiciados por sua utilização na Gestão dos Custos das empresas, sendo necessário para isso, conhecer os seus principais aspectos.
Kaplan e Cooper (1998) atentam para a necessidade de se conhecer os custos das atividades, pois, os recursos de uma companhia são consumidos na realização de atividades e estas são efetuadas para criar os produtos e atender aos clientes. Os autores salientam que os gerentes necessitam de informações precisas e adequadas sobre custos para tomar decisões estratégicas e conseguir aprimoramentos operacionais.
Garrison e Noreen (2001, p. 223) explicam que o ABC "(...) é um método de custeio projetado para municiar os gerentes com informações de custo, para decisões estratégicas ou de outra natureza, que potencialmente afetem a capacidade e, por conseguinte, os custos fixos"
Martins (2003, p. 60) ensina que "o Custeio Baseado em Atividades, também conhecido como ABC (Activity Based Costing) é uma metodologia de custeio que procura reduzir sensivelmente as distorções provocadas pelo rateio arbitrário dos custos indiretos".
Neste método, a apropriação de todos os custos da empresa é direcionada ao produto mediante análise dos processos e atividades, utilizando-se direcionadores de custos em dois estágios, ou seja, o produto consome atividades e as atividades consomem recursos (DIAS; PADOVEZE, 2007).
Para Nakagawa (1994, apud DIAS; PADOVEZE, 2007, p. 63):
O custeio ABC permite a evidenciação de custos de forma mais acurada, tornando-se eficaz para a gestão econômica das empresas, uma vez que podem antecipar as ações dos gestores com o objetivo de minimizar e/ou eliminar os erros de decisões e contribuir para a otimização do lucro da empresa. Nessa análise também é possível identificar as atividades que não agregam valor ao produto e eliminá-las.
Embora seja mais criterioso, o Custeio ABC não elimina a possibilidade de alocação dos custos indiretos através de rastreamentos, rateios ou estimativas (DIAS; PADOVEZE, 2007). Por esse motivo, na visão de alguns autores, este método não se sustenta individualmente por se enquadrar nos moldes do Custeio por Absorção.
2.5.1.3 Custeio Variável
O método de Custeio Variável tem como característica considerar apenas os custos e despesas[4]variáveis, sejam diretos ou indiretos, de cada produto ou serviço. Esse método busca o custo unitário do produto sem nenhuma dúvida em termos de mensuração monetária, pois, ao utilizar apenas os elementos variáveis com valor unitário para cada unidade do produto perfeitamente definidos, não se utiliza de nenhum conceito de cálculo médio (PADOVEZE, 2006).
Martins (2003) questiona a utilidade, para fins gerenciais, do uso de um valor em que hajam custos fixos apropriados por entender que os custos fixos são muito mais derivados da necessidade de se colocar condições de operar uma produção do que estão vinculados, de fato, a este ou àquele produto ou unidade. Diante disso, o autor propõe que se deixe de apropriá-los aos produtos, passando a tratá-los como se fossem despesas de período e completa que, a partir desse entendimento, surgiu o Custeio Variável (MARTINS, 2003).
Crepaldi (2009) sustenta, como fator de defesa do Custeio Variável em detrimento dos que utilizam critérios de rateio, que, para tomada de decisão, o rateio, por melhores que sejam os critérios, mais atrapalha do que ajuda bastando verificar que a simples mudança de critérios de rateio podem incentivar a produção de um determinado produto não rentável tornando-o mais rentável.
Apesar de não seguir os princípios fundamentais da contabilidade, regime de competência e confrontação, e por isso não ser reconhecido para efeitos legais, de acordo com Crepaldi (2009), as características do Custeio Variável o tornam cientificamente recomendável para todos os propósitos de previsões e tomadas de decisão (PADOVEZE, 2006).
2.5.1.4 Custeio RKW ou Custo Pleno
Segundo Martins (2003), o RKW surgiu no início do século XX e disseminou-se originalmente na Alemanha. Trata-se de uma técnica que prevê o rateio não só dos custos de produção como também de todas as despesas da empresa, inclusive financeiras, a todos os produtos. Através desse rateio, chega-se ao custo de produzir e vender, incluindo os custos de administrar e financiar, caso os rateios fossem perfeitos, resultaria no total de gastos de todo o processo empresarial de obtenção de receita, bastando adicionar o lucro desejado ou fixado pelo governo, como na época do surgimento da técnica, para se chegar ao preço de venda final (MARTINS, 2003).
De acordo com Padoveze (2006), o RKW tem por procedimento ratear e alocar os custos unitários, as despesas financeiras e todos os demais gastos aos produtos. O autor salienta que o RKW é muito pouco utilizado atualmente e também não recomenda a sua utilização.
Martins (2003) explica que o raciocínio contemplado pelo RKW somente poderia valer em mercados monopolísticos ou de oligopólio, ou ainda em casos em que os preços fossem absolutamente controlados pelo governo. Desse modo, o RKW é impraticável numa economia de mercado em que os preços são fixados muito mais em decorrência dos mecanismos e forças da oferta e procura do que em razão dos custos de obtenção dos produtos (MARTINS, 2003).
2.5.2 Formas de custeio
De acordo com Padoveze (2006), as formas de custeio compreendem as possibilidades de mensuração dos custos dos produtos e serviços, em razão das diferentes bases monetárias e de valor existentes no ambiente econômico e empresarial e se resumem em dois grandes grupos: Custo Real e Custo Prévio, conquanto, Martins (2003) destaca também o Custo Meta ou Custo Alvo como uma importante forma de custeio.
O Custo Real é o mais comum e toma os gastos reais para apurar o custo unitário dos produtos e serviços. Nele pode-se identificar três grandes variantes: o custo histórico, que considera o valor real registrado na data da sua realização; o custo histórico corrigido, que permite a aplicação de um indexador de atualização monetária; e o custo de reposição que considera o custo da próxima compra (PADOVEZE, 2006).
O Custo Prévio considera o custo unitário dos produtos e serviços utilizando dados futuros, desejados ou esperados. A utilização de valores que não sejam os reais atende a diversas necessidades gerenciais tais como orçamentos, determinação de metas de redução de custos entre outras. O Custo Prévio possui três grandes variantes que são: custo padrão, que é um custo ideal desejado; o custo orçado, que é um custo que deverá ser o próximo do custo real, com todas as suas eventuais ineficiências; e o custo estimado que são apurações de custos unitários de produtos e serviços utilizando dados aproximados e históricos (PADOVEZE, 2006).
O Custo Meta ou Target Costing é segundo Martins (2003, p. 160), "um processo de planejamento de lucros, preços e custos que parte do preço de venda para chegar ao custo, razão pela qual diz-se que é o custo definido de fora para dentro".
Martins (2003) explica que num ambiente com crescente competitividade e num mercado em constante modificação, as empresas não podem alterar seus preços em função das suas estruturas de custos. Desse modo, destaca o autor, o Custo Meta se apresenta como uma importante ferramenta para garantir um melhor posicionamento estratégico e desempenho, pois, procura responder ao seguinte questionamento: qual o custo máximo admissível de um produto para que, dado o preço de venda que o mercado oferece, consiga-se o mínimo de rentabilidade que se quer?
O Custo Meta, embora seja um conceito simples, é também uma mentalidade de gerenciamento ao considerar a estrutura de custos desejável e determinar qual produto será fabricado, dessa forma, promove a integração das diversas partes da empresa, a saber, a área de engenharia, de marketing, de contabilidade, de vendas, de planejamento, enfim, a utilização do Custo Meta, enseja uma simbiose entre todas as partes da empresa, exigindo que todos trabalhem em uma equipe, e não como equipes separadas (MARTINS, 2003).
2.5.3 Sistemas de Acumulação de Custos
De acordo com Padoveze (2006, p. 81), os Sistemas de Acumulação de Custos "compreendem os instrumentos, critérios e sistemas para registro, guarda e acumulação das informações dentro de um ordenamento lógico e coerente com os produtos e sistemas produtivos utilizados pela empresa". O autor complementa enfatizando que esses sistemas devem permitir a utilização das informações geradas nos cálculos efetuados por meio dos métodos de custeamento dentro das formas de custeio utilizadas.
Padoveze (2006) salienta que, de forma geral, os principais Sistemas de Acumulação de Custos seguem duas vertentes principais: acumulação por ordem de produção e acumulação por processo (contínua).
Martins (2003) explica que são dois os fatores que determinam o tipo de sistema a ser implantado: a forma de a empresa trabalhar, produzindo para estoque ou atendendo a encomendas; e a conveniência contábil-administrativa.
2.5.3.1 Sistema por Ordem de Produção
Segundo Dutra (2010), o Sistema de acumulação de custos por ordem de produção é utilizado nas empresas que produzem sob encomenda do cliente, ou seja, o produto final já está comercializado antes mesmo de ser fabricado.
Nesse sistema, os custos são registrados em uma ordem de produção específica, ao final da produção, obtêm-se todos os gastos daquela autorização. Caso seja uma quantidade única, já se terá, automaticamente, o custo unitário do produto, mas caso seja um lote de produção, o custo unitário será calculado pelo custo médio da ordem, considerando-se a quantidade do lote (PADOVEZE, 2006).
2.5.3.2 Sistema por Processo (Contínua)
Esse sistema de acumulação é, normalmente utilizado nas empresas que fabricam produtos que exigem um processo contínuo, com poucas matérias-primas. Essas empresas tendem a ter poucos produtos que são relativamente padronizados e que utilizam fundamentalmente o mesmo processo de fabricação (PADOVEZE, 2006).
Santos (2009) explica que no Sistema por Processo, a fábrica é dividida em fases de produção para alocação dos custos em determinado período podendo ser diário, semanal, mensal, etc. no término desse período, os custos totais acumulados por fase são divididos pelas unidades produzidas à medida em que a produção é transferida para a fase seguinte. Esse processo se repete até o acabamento final do produto (SANTOS, 2009).
2.5.4 A utilização dos Sistemas pela Gestão de Custos
De acordo com Padoveze (2006), as empresas tendem a manter dois Sistemas de Gestão de Custos básicos: um que atenda às obrigações legais, normalmente designado como sistema de custo contábil cujo foco central obrigatório é o método de Custeio por Absorção; e outro sistema denominado sistema de custos gerencial que adotará o método de custeio que tem como base a separação acurada dos custos fixos e variáveis e a utilização do método de Custeio Variável. O autor recomenda que haja o máximo de proximidade entre os dois sistemas tendo em vista que sistemas de custos que não contem os requisitos mínimos de integração e consistência contábil das informações geradas apresentam um potencial significativo de problemas sérios no processo de tomada de decisão (PADOVEZE, 2006).
A Gestão de Custos utilizando-se dos dados originados pela integração dos dois sistemas de custos citados, é capaz de gerar uma variedade de análises necessárias à construção de modelos decisórios referentes ao processo de produção em que pesam decisões como: manter os produtos existentes ou eliminar produtos deficitários considerando os efeitos da retirada de um produto consagrado do mercado, haja vista sua baixa ou nenhuma rentabilidade, ou ainda as decisões de comprar, produzir ou terceirizar, decisões de investimentos de capital e estruturação de políticas de formação de preços de vendas (PADOVEZE, 2006).
Padoveze (2006) afirma ainda que, como complemento à utilização dos custos para fins gerenciais, a Gestão de Custos, através da apuração do custo dos produtos, avalia o desempenho dos gestores responsáveis por áreas das empresas e seus respetivos produtos e serviços depreendendo análises como: análise da rentabilidade dos investimentos nos produtos, a análise do ciclo de vida dos produtos, criação de modelos de avaliação do desempenho dos gestores responsáveis por todos os setores da empresa e a análise do retorno dos investimentos específicos nos produtos (análise do retorno de investimentos em tecnologia, em marketing) etc.
2.6 características da indÚstria têxtil de confecção
A indústria têxtil surgiu na Revolução Industrial no século XVIII tendo sido a pioneira a ser desenvolvida considerando suas características propícias ao desenvolvimento inicial da mecanização com as máquinas de tear em face à sua tecnologia simples (LISBOA, 2013).
O aparecimento das primeiras fábricas fortaleceu a divisão entre as empresas que se utilizavam dos novos maquinários e os artesãos. Os ganhos foram notórios incentivados pela dominação mundial exercida pela indústria inglesa de algodão e de lã, agregada à exploração da mão de obra feminina e infantil (ANDRADE, 2008).
A principal mudança na produção durante a transição entre a produção artesanal e a produção industrial se deu através do abandono do método da peça única utilizado pelos alfaiates da época, e a adoção do método de produção em massa de peças padronizadas (FERRAZ, 2007).
Segundo Costa, Monteiro e Guidolin (2011), mesmo sendo a referência da indústria moderna e tendo sido o primeiro setor a se industrializar na Revolução Industrial, o setor têxtil é considerado atualmente como indústria de baixa tecnologia. Contudo, ao longo dos séculos, o setor foi capaz de se atualizar em outras áreas que participam da indústria têxtil como a química através do desenvolvimento de corantes, a petroquímica através do desenvolvimento de fibras artificiais e na genética, através do desenvolvimento do algodão colorido (COSTA; MONTEIRO; GUIDOLIN, 2011). Diante do exposto, pode-se concluir que, de acordo com os autores, o setor têxtil é tradicional em termos históricos, mas não em tecnologia.
Martins (2003) explica que, em algumas indústrias, o avanço tecnológico promove um aumento contínuo dos custos indiretos tanto em valores absolutos quanto em termos relativos, comparativamente aos custos diretos. O autor afirma ainda que o item Mão-de-obra Direta é o que mais vem decrescendo (MARTINS, 2003). Na contramão do entendimento de Martins (2003), o segmento de confecção, último elo da cadeia têxtil, é ainda considerado um segmento de gargalo devido à difícil automatização, cujo trabalho guarda ainda características artesanais estando a qualidade dos produtos diretamente associada às habilidades do trabalhador (FIRJAN; FERRAZ, 2011).
A partir do apresentado, percebe-se que a indústria têxtil de confecção demonstra uma considerável dependência da mão de obra que faz com que esse setor ainda se estruture no binômio máquina de costura/ costureira. Outro ponto a ser destacado é que, na maioria dos casos, a mão de obra se apresenta desqualificada em boa parte do processo produtivo e o aprendizado profissional ocorre na prática (KELLER, 2005). Esse fato que acarreta prejuízos às empresas devido aos constantes desperdícios de recursos, tempo, e das perdas na qualidade das peças.
Para Grando (2014), um outro obstáculo que afeta consideravelmente o segmento que, como visto, é intensivo em mão de obra, é a complexidade da legislação trabalhista que gera um elevado custo para as empresas. Kinczeski (2011) explica que a legislação trabalhista brasileira é complexa por não se limitar apenas às diretrizes da CLT sendo necessário a consulta de vários outros dispositivos legais como decretos, instruções normativas, súmulas e normas regulamentadoras, além de literaturas complementares, o que termina desestimulando e dificultando as contratações.
Diante do que fora apresentado, é perceptível que na indústria têxtil de confecção a etapa de costura, da qual dependem todas as outras, é onde são percebidos os maiores índices de geração de custos convertendo-se num entrave ainda mais significativo do que aqueles relacionados a outros fatores como a concorrência estrangeira.
Refosco e Pessoa (2013) atentam para uma alternativa que tem sido muito utilizada pelas indústrias têxteis de confecção com vistas à redução dos custos da etapa de costura e ao aumento da produtividade. Trata-se da subcontratação de mão de obra junto às facções que, na prática, é a realização de contratos de prestação de serviços firmados entre as indústrias e as facções que recebem a matéria prima da indústria tomadora e retornam a ela o produto acabado ou em via de ser concluído (REFOSCO; PESSOA, 2013).
Segundo Araújo e Amorim (2002), a utilização das facções objetiva a redução de custos e, nesta medida, transfere-se às subcontratadas os gastos, os riscos de produção e os custos de mão de obra, inclusive os encargos trabalhistas.
Pesam contra a prática descrita acima algumas interpretações acerca do que alude a Súmula nº 331, inciso I, do TST: "a contratação de trabalhadores por empresa interposta é ilegal, formando-se o vínculo diretamente com o tomador de serviços salvo no caso de trabalho temporário (BRASIL, 1974)". O Legislador, então, deixa claro que as empresas estão autorizadas a realizarem somente a terceirização de serviços que não sejam consideradas atividade fim, ou seja, que não são fundamentais ao desenvolvimento das atividades da empresa (SILVA, 2013). No entanto, Garcia (2015) explica que o entendimento da jurisprudência majoritária é de que não há terceirização de serviços, o que afasta a atribuição de responsabilidade prevista na Súmula 331 do TST, exceto se houver a demonstração da prática de fraude como determina o art. 9º da Consolidação das Leis do Trabalho.
Refosco e Pessoa (2013) afirmam que a utilização das facções tem se desenhado como a melhor opção na redução dos custos de produção, no aumento da produtividade e, consequentemente, na ampliação da lucratividade das indústrias têxteis de confecção.
De acordo com Lima (1999), o início no negócio de confecções é facilitado devido ao baixo custo das máquinas e equipamentos que, muitas vezes, são adquiridas de segunda mão permitindo o ingresso no segmento com o investimento de pouco capital utilizando, em muitos casos, mão de obra dos próprios familiares e sediado na própria casa.
Rangel (2008) também escreve que devido à simplicidade tecnológica e ao baixo custo dos equipamentos básicos de produção apresentados pelas indústrias de confecções, não existem fortes barreiras de entrada no segmento, que exige um investimento inicial pequeno em relação às indústrias de outros setores. Essas características fazem com que o segmento seja muito pulverizado com um grande número de pequenas indústrias que, mesmo sendo estruturalmente menores, conseguem competir com as grandes empresas do segmento de forma que não há um distanciamento tecnológico substancial entre elas (RANGEL, 2008).
As particularidades acima mencionadas fazem com que a indústria têxtil de confecção apresente características próprias que a diferenciam das demais, pois, mesmo apresentando atividades operacionais consideradas complexas, estas são desenvolvidas em equipamentos de baixa tecnologia e de baixo custo. Tal condição faz com que dois insumos de produção, mão de obra e matéria-prima, exerçam um papel de extrema importância na determinação da competitividade da indústria têxtil de confecção (RANGEL, 2008). Não obstante, esses mesmos elementos representam o principal gargalo de custos dessa indústria em que a preocupação repousa na improdutividade e no desperdício de materiais.
3.1 tipos de pesquisa
Gil (2008, p. 26) afirma que pesquisa é um "processo formal e sistemático de desenvolvimento do método científico. O objetivo fundamental da pesquisa é descobrir respostas para problemas mediante o emprego de procedimentos científicos".
Marconi e Lakatos (2003, p. 155) tangenciam essa mesma definição conceituando a pesquisa como "um procedimento formal, com método de pensamento reflexivo, que requer um tratamento científico e se constitui no caminho para conhecer a realidade ou para descobrir verdades parciais". Para as autoras, o objetivo da pesquisa é encontrar respostas para questionamentos levantados através dos métodos científicos (MARCONI; LAKATOS, 2007).
A pesquisa científica procura respostas, contudo, estas podem ser encontradas ou não, as chances de sucesso, certamente, aumentam à medida que a pesquisa é tratada como um processo e não como uma simples coleta de dados (PRODANOV; FREITAS, 2013).
Vergara (2004) explica que o tipo de pesquisa deve ser definido considerando os fins e os meios de investigação. Quanto aos fins, pode ser exploratória, descritiva, explicativa, metodológica, aplicada ou intervencionista. Quanto aos meios, classifica-se como pesquisa de campo, de laboratório, documental, bibliográfica, experimental, ex-post facto, participante, pesquisa-ação ou estudo de caso.
3.1.1 Quanto à abordagem do problema
A pesquisa em ciências humanas e sociais segue duas orientações básicas a partir dos fundamentos e práticas de pesquisa, com pressupostos teóricos, modos de abordar a realidade e meios de colher informações diferentes, comumente designadas de pesquisas quantitativas ou qualitativas (CHIZZOTTI, 2006).
Considerando os objetivos estabelecidos, esta pesquisa pretendeu verificar como as empresas têxteis de confecção do município de Teófilo Otoni desenvolvem a Gestão de Custos em suas atividades industriais, para isso, adotou-se a abordagem qualitativa por ter sido realizada a observação e o registro detalhado do que acontece no ambiente estudado.
Tal abordagem também é justificada a partir da definição de Chizzotti (2006) de que as pesquisas que pretendem interpretar, utilizando ou não quantificações, o sentido do evento a partir do significado que as pessoas atribuem ao que falam ou fazem, serão determinadas como pesquisas qualitativas. O autor reforça ainda que a abordagem qualitativa prescreve adoção de um conjunto estruturado de regras operatórias que responda às exigências de credibilidade, consistência e fiabilidade, recorrendo a algumas técnicas ou instrumentos de coleta de dados que estarão conexos e subordinados aos procedimentos adotados na pesquisa (CHIZZOTTI, 2006).
3.1.2 Quanto aos objetivos
Mattar (1993, p.66) explica que "a pesquisa descritiva serve para descobrir e observar fenômenos, procurando descrevê-los, classificá-los e interpretá-los". Para Prodanov e Freitas (2013), a pesquisa descritiva visa descrever as características de determinada população ou fenômeno ou o estabelecimento de relações entre as variáveis. Para os autores, as pesquisas descritivas, juntamente com as pesquisas exploratórias, são habitualmente realizadas por pesquisadores sociais preocupados com a atuação prática (PRODANOV; FREITAS, 2013).
Esta pesquisa trata-se, portanto, de um estudo descritivo uma vez que o trabalho se valeu de processo formal e sistemático com a finalidade de observar e relatar as características fenomenológicas dos eventos conduzidos pelos gestores das indústrias têxteis de confecção do município de Teófilo Otoni – MG.
Este tipo de pesquisa é ratificado por Rudio (1978), como sendo o tipo de pesquisa mais adequado quando se objetiva descobrir e observar fatos, procurando descrevê-los e interpretá-los, sem interferir no ambiente estudado.
3.1.3 Quanto aos procedimentos
Para Prodanov e Freitas (2013), os procedimentos técnicos de uma pesquisa representam a maneira pela qual os dados necessários para a elaboração da pesquisa serão obtidos, sendo necessário traçar um delineamento, ou planejamento da pesquisa em sua dimensão mais ampla considerando a diagramação, previsão, análise, interpretação, coleta de dados, o ambiente em que são coletados e as formas de controle das variáveis envolvidas. Os autores explicam que o elemento mais importante para a identificação de um delineamento é o procedimento adotado para a coleta de dados. Desse modo, podem ser definidos dois grandes grupos de delineamentos: aqueles que se utilizam das fontes de papel como a pesquisa bibliográfica e pesquisa documental, e aqueles, cujos dados são fornecidos por pessoas que são: a pesquisa experimental, a pesquisa ex-post facto, o levantamento, o estudo de caso, a pesquisa-ação e a pesquisa participante (PRODANOV; FREITAS, 2013).
Para Yin (2001, p. 32), "um estudo de caso é uma investigação empírica que investiga um fenômeno contemporâneo dentro de seu contexto da vida real, especialmente quando os limites entre o fenômeno e contexto não estão claramente definidos".
Vergara (2000, p. 49) afirma que "o estudo de caso é o circunscrito a uma ou poucas unidades, entendidas essa como uma pessoa, uma família, um produto, uma empresa, um órgão público, uma comunidade ou mesmo um país". Considerando que este estudo propõe o tratamento dos objetos enquanto um único objeto, sendo este o setor industrial têxtil de confecções do município de Teófilo Otoni – MG, esta pesquisa se enquadra nos moldes de estudo de caso atendendo a definição acima, estando, ainda, respaldada pela definição proposta por Gil (2010, p. 37) de que o estudo de caso "consiste no estudo profundo e exaustivo de um ou mais objetos, de maneira que permita seu amplo e detalhado conhecimento".
A unidade de estudo da pesquisa abrangeu as 8 empresas sediadas no município de Teófilo Otoni. Chegou-se a esse número a partir dos levantamentos realizados com os termos "confecções unissex atacado e fabricação" e "uniformes" na Prefeitura Municipal de Teófilo Otoni (PMTO), no Cadastro Industrial do Estado de Minas Gerais mantido pelos Centro Industrial e Empresarial de Minas Gerais (CIEMG), na Federação das Indústrias do Estado de Minas Gerais (FIEMG) e na lista telefônica Guiatel que atende a região em que o município se encontra com vigência entre maio de 2014 e maio de 2015.
O número de unidades pesquisadas foi obtido da seguinte forma: no Relatório de Mobiliários Permanentes expedido pela PMTO constam os registros de 2 indústrias de confecção, já o cadastro da CIEMG\ FIEMG aponta 3 indústrias e a lista telefônica Guiatel apresenta, além das apresentadas nos outros levantamentos, mais 3 indústrias totalizando, assim 8 indústrias de confecção dentre as quais 7 aceitaram participar da pesquisa.
A técnica de coleta de dados utilizada foi o questionário que, de acordo com Marconi e Lakatos (2003, p. 201), "é um instrumento de coleta de dados, constituído por uma série ordenada de perguntas, que devem ser respondidas por escrito e sem a presença do entrevistador".
Marconi e Lakatos (2003, p. 203) consideram que "o questionário deve ser limitado em extensão e em finalidade. Se for muito longo, causa fadiga e desinteresse; se curto demais, corre o risco de não oferecer suficientes informações".
Para Kotler (1998), em função de sua flexibilidade, o questionário é o instrumento mais comum para coletar dados primários, mas precisam ser cuidadosamente desenvolvidos, testados e corrigidos antes de serem administrados.
O questionário "é um poderoso instrumento na obtenção de informações, tendo um custo razoável, garantindo o anonimato e, sendo de fácil manejo na padronização dos dados, garante uniformidade" (CHAER; DINIZ; RIBEIRO, 2011, p. 263). Essas características levaram à escolha dessa técnica.
A coleta de dados se deu, portanto, através da aplicação de um questionário (Apêndice B) contendo 21 questões, com perguntas abertas e fechadas, aplicadas entre os dias 10 e 20 de maio de 2015 aos proprietários das empresas em estudo, tendo sido respondido por 7 empresas. O questionário, segundo Gil (1999), tem como vantagens a não exposição do respondente à influência do pesquisador, além de obter respostas que materialmente seriam inacessíveis.
Ao responder o questionário, foi entregue um termo aos gestores, no qual dava ciência a eles que o referido questionário se tratava de uma pesquisa executada como um Trabalho de Conclusão de Curso de um estudante da Universidade Federal dos Vales do Jequitinhonha e Mucuri sob orientação da professora Sorele Carpanez Veiga Corrêa. Todos os participantes do estudo assinaram o termo (Apêndice A) concordando em participar de forma espontânea sem que tenham recebido qualquer tipo de incentivo financeiro ou qualquer ônus com a finalidade exclusiva de colaborar com o desenvolvimento da pesquisa. Os gestores também concordaram que os resultados pudessem ser apresentados em seminários, congressos e similares, desde que os dados e informações obtidos fossem mantidos sob sigilo de forma a não possibilitar as suas identificações.
Como desvantagens importantes, Gil (1999) aponta a impossibilidade de auxílio quando a questão não é entendida, a existência de perguntas sem respostas e a influência que uma questão oferece sobre a outra. Para minimizar essas limitações foi realizado um pré-teste do questionário aplicado a um respondente que possui o mesmo perfil e o mesmo nível de conhecimento daqueles pertencentes ao universo da pesquisa, por já ter atuado como administrador de uma indústria de confecção. Como atualmente esta pessoa está em processo de abertura da sua própria indústria não compõe o grupo pesquisado. Foram colocadas majoritariamente questões de múltipla escolha cuja elaboração contemplou situações possivelmente vivenciadas no dia a dia das empresas para que os gestores escolhessem a situação que mais se identificassem.
Os dados levantados pelos questionários foram analisados mediante a utilização da estatística descritiva e análise de frequência por meio do software Microsoft Excel®.
4.1 caracterização das empresas
As empresas objetos do estudo são as indústrias têxteis de confecção do município de Teófilo Otoni-MG. Atualmente, o município conta com 8 empresas, dentre as quais 7 empresas participaram da pesquisa. Apurou-se que todas as empresas estão constituídas sob a forma de Sociedade Limitada e, conforme mostra a Tabela 1, 57,14% estão ativas há mais de 15 anos, 28,57% possuem entre 21 e 25 anos de atividade e 14,29%, possui 30 anos de atividade.
Tabela 1- Tempo de atividade das empresas
| Página anterior | Voltar ao início do trabalho | Página seguinte |
|
|
|
