La ciencia contable

El método
contable

INTRODUCCIÓN

La Ciencia de la Contabilidad tiene una
problemática propia y particular derivada de la
consecución de su objetivo último, por lo que al
igual que otras ciencias, debe llevar a cabo una serie de
funciones específicas que podrían enmarcarse en el
denominado método operativo de la misma. El profesor
Cañibano (1996) señala al respecto que el
método contable, es "un conjunto de postulados y premisas
subsidiarias que permite someter a observación la realidad
económica, Como a la Contabilidad le corresponde, pues, el
conocimiento "lo más exacto posible de una realidad,
principalmente económica, necesariamente se habrá
de proceder, previo al desenvolvimiento de cualquier otra
función tendente a este fin, a su captación, tanto
en su aspecto estático como en su aspecto dinámico"
(RODRÍGUEZ ARIZA, 1985).

En el proceso de representación de la realidad
económica acontece, además, un fenómeno: la
interrelación y conexión que se establece entre los
distintos elementos que la componen da lugar a una
coordinación o conjunción armonizada de la distinta
fenomenología captada, que completa al mencionado proceso
de representación. A través de un proceso de
sucesivas agregaciones, conocido como agregación contable,
se logra una imagen sintética y ordenada de la que poder
obtener conclusiones, algo hasta ahora no conseguido.

La interpretación de toda la información
que la Contabilidad ha suministrado culmina en el proceso
metodológico contable, llegando con ello al conocimiento,
no sólo de la realidad económica en un momento
dado, sino de su evolución en el tiempo, así como
de la bondad de la situación que la misma presente.
Según el profesor Calafell (1971), el proceso anterior,
que él mismo denomina Proceso Metodológico
Contable Integral, está integrado por dos subprocesos
– el primero inductivo y el segundo deductivo – y otro intermedio
entre ambos.

La
captación contable

El programa de investigación en que se
desenvuelve actualmente nuestra disciplina, se asigna a la misma
función de captación, del profesor Calafell,
"captar, considerando a la realidad desde un plano de
observación, y por tanto, los estímulos que en
dicho plano se perciben, los somete a cómputo y
representación contable".

Para el profesor García Martín (1984) la
función de captación es "la primera
manifestación que la ciencia contable tiene que efectuar,
ya que trata de discriminar sobre los objetos que pretende
conocer".

Nuestra disciplina pretende, pues, el conocimiento de
una realidad normalmente económica, Bien sea como
reproducción de percepciones no actuales, ya sea en la
conciencia de ese sujeto cognoscente, o en otros medios que
permitan su retención por un mayor plazo de tiempo, como
sucede con la Contabilidad.

esta representación puede entenderse en un
sentido de dualidad

• Bien como captación de un fenómeno
  presente por parte de un sujeto cognoscente,
  haciéndose así posible el conocimiento de
  aquel.

• Bien como reproducción de percepciones no
  actuales, ya sea en la de ese sujeto cognoscente, o en otros
  medios que permitan su retención por un mayor plazo de
  tiempo, como sucede con la Contabilidad.

Ha de destacarse que la importancia del sujeto
cognoscente en el proceso de captación es fundamental,
dependiendo dicha captación de su capacidad y
limitaciones. Dado que en la captación interviene la
conciencia, entra a formar parte de esta función un claro
subjetivismo que, obviamente, se trasladará a la
Contabilidad, introduciéndose, de este modo, el problema
de los juicios de valor desde el estadio inicial del
método operativo contable.

La
medición contable

La Contabilidad ha de desarrollar la función de
medición, una vez captados la totalidad de elementos que
configuran la realidad.

Desde un punto de vista genérico, la
función de medición se entiende como "la
asignación de numerales a objetos o sucesos de acuerdo con
reglas" (STEVENS,1959), y más concretamente
podríamos decir que la medición "implica un proceso
de abstracción de algún aspecto de los sucesos,
fenómenos o realidades a medir, que se establece, por un
principio de equivalencia una relación representativa con
conjuntos similares o diferentes, que suelen tener una unidad del
sistema fácilmente identificable y agregable

.Para el profesor Ijiri (1967) lo más importante
de la medición consiste en elegir "un conjunto especial de
símbolos llamados números para este fin particular
y establecer una relación entre ellos. Podemos, pues,
tomar un número y asignarlo como símbolo del objeto
en cuestión como si éste tuviera una propiedad
representada por aquél que es independiente de las
propiedades que otros objetos tienen".

El profesor Ijiri (1967), por su parte, estima que el
proceso de medición está integrado por tres
factores principales:

1.- Un objeto cuya propiedad va a ser medida.

2.- Un sistema de medición integrado por un
conjunto de reglas e instrumentos.

3.- Una persona que realiza la
medición.

La función de medición colabora, en
Contabilidad, en la obtención de datos cuantitativos
necesarios para una información precisa y objetiva,
incidiendo, asimismo, en la rigurosidad de su método
científico.

El profesor Requena, dice que la aplicación de la
medición a la ciencia de la Contabilidad, podría
concretarse, en la "asignación de numerales al conjunto de
fenómenos económicos pasados, presentes o futuros
de una unidad, de acuerdo con reglas", que se denominan escalas
de medición, siempre que éstas cumplan las
condiciones determinativa y de no degeneración, en el
sentido de que sea posible la asignación de diferentes
numerales a diferentes cosas o a una misma cosa bajo diferentes
condiciones.

Siguiendo al profesor Requena (1988), podemos
distinguir:

1.- La medición directa, cuando la
asignación de numerales se efectúa sin
medición previa alguna.

2.- La medición indirecta, cuando la mencionada
asignación necesita de la previa medición de otra u
otras magnitudes. A su vez, esta última es susceptible de
dividirse en asociativa, derivada y por confianza.

De entre ellas, la medición derivada es la que
alcanza más importancia en nuestra ciencia, toda vez que
la mayor parte de las magnitudes contables son de naturaleza
compuesta y, por consiguiente, su medición ha de llevarse
a cabo a través de los valores que tome la razón
entre dos o más cantidades de otras magnitudes simples o
compuestas e independientes de la que se pretende medir, pero
ligadas a ésta por una ley que define la expresión
funcional que describe su medición indirecta.

La
valoración contable

La profesora Piedra (1995) expresa en este sentido que
"la necesidad del cambio y la dificultad de encontrar una unidad
común de medida para las diferentes especies de factores
que intervienen en los fenómenos económicos,
conlleva la aparición del régimen de
economía monetaria, surgiendo así el doble aspecto
de la circulación de valores: real y monetario.

En este contexto, parece evidente que tanto la
medición como la valoración se encuentran
íntimamente relacionadas, resultando aún más
patente esta vinculación dentro del ámbito
contable, donde ambas se conjugan en la resolución de un
mismo problema: el de la homogeneización de las
magnitudes.

La expresión monetaria de una cantidad de
cualquier magnitud requiere, previamente, la determinación
de su valor físico al que le será aplicado el
correspondiente factor de conversión".

El profesor Requena (1977) distingue en el proceso de
medición monetaria tres momentos consecutivos:

1.- Medición física.

2.- Fijación del correspondiente parámetro
de conversión, que se conoce como precio de un determinado
elemento y representa, por tanto, el valor del mismo.

3.- Expresión monetaria de las unidades
físicas obtenidas en la medición a través de
la aplicación del coeficiente obtenido en la segunda
fase.

De todas formas, debe quedar garantizada el
máximo nivel de rigurosidad, independientemente de la
posible controversia resultante de la elección de un
determinado sistema de medición, ya que, "por la
consustancial naturaleza de las magnitudes contables, el proceso
práctico de la valoración monetaria de sus
cantidades ha de llevarse a cabo, necesariamente, en base a un
conjunto de normas y procedimientos que presten la necesaria
armonía y homogeneidad a esta formulación contable,
habiéndose desarrollado por parte de la doctrina toda una
serie de criterios o normas de actuación que se
constituyen como base de cualquier valoración.

La Contabilidad pierde todo su valor. Desprovista de
significación, se convierte en ficción, y los
balances ilusorios que la traducen, lejos de proporcionar la
expresión de la situación de las empresas, no son
sino instrumentos sistematizados de error".

El profesor Fernández Pirla (1970) señala,
en este sentido, que toda formulación contable descansa en
el postulado fundamental de permanencia en el patrón
monetario de medida, y afirma, que cuando la estabilidad
monetaria queda alterada, la Contabilidad pierde su significado,
su función representativa, y pasa a exponer un conjunto
heterogéneo de valores no comparables entre sí,
porque vienen expresados en distintas unidades monetarias de
medida que están dadas por los diversos poderes de
adquisición del dinero correspondiente a las fechas en que
fueron realizadas las inversiones".

Existe, por otra parte, un conjunto de principios que
deben presidir los procesos de valoración, para garantizar
el mayor grado de exactitud y veracidad. En este contexto, son
notables las aportaciones de numerosos autores en pro de
conseguir el establecimiento de convenciones y normas de
aplicación generalizada.

La
representación y coordinación
contable

La Contabilidad, una vez realizadas las funciones de
captación, medición y valoración de las
diferentes magnitudes que constituyen la realidad objeto de
estudio, procede la representación de la
fenomenología captada.

Ante tales circunstancias, la Contabilidad se ve
obligada a acudir a la utilización de entes
representativos con la única finalidad de transmitir su
imagen con la fidelidad necesaria.

Además, si partimos de la idea de una
aprehensión por observación directa del principal
en cuestión, en cuanto dicha percepción hubiera de
ser trasladada en el tiempo, la memoria resultaría
insuficiente, por lo que se exigiría el uso de subrogados
con la exclusiva misión de representar a un
principal.

Para el profesor Requena (1988), estos subrogados tienen
que poseer dos características:

1.- La identificabilidad. Esta implica necesariamente la
posibilidad de percepción, a través del subrogado,
de todos y cada uno de los aspectos del principal, sino que se
concreta realmente en aquéllos que puedan ofrecer
interés (CHAMBERS, 1966b).

2.- La temporalidad. Esta ofrece la posibilidad de
manifestarse en un triple aspecto: antecedente, presente y
consecuente, según que la representatividad del ente
subrogado transmita una imagen pasada, presente o futura del
principal a que corresponde.

En conclusión, y en cuanto a su
definición, la Contabilidad podría entenderse como
"un subrogado genérico de primer orden, integrado por un
conjunto de subrogados de órdenes inferiores, susceptibles
de aplicación en la transmisión de la imagen de
principales cuya estructura resulte compatible con los principios
generales de su metodología científica" (REQUENA
RODRÍGUEZ, 1988).

la representación no sería un proceso
completo ni adecuado si no se llevara a cabo además la
coordinación de la fenomenología captada. "En
cuanto que cada una de ellas representa una de las clases de
equivalencia integradoras de la unidad económica y, por
tanto, un aspecto parcial de la misma, se hace necesario un
ulterior proceso de coordinación que armonice la dispersa
realidad captada, de forma que se obtenga la imagen veraz de la
unidad, considerada como un todo.

El profesor Ijiri (1967), por su parte, y en cuanto a
los principios implícitos en la partida doble, nos
manifiesta que no puede decirse que hayamos explotado
completamente los fundamentos matemáticos,
filosóficos y prácticos del sistema de la partida
doble. Por ejemplo, no está aún claro si hemos
comprendido:

1.- Que hay dos tipos de partida doble, que pueden ser
denominadas como partida doble calificativa y
partida doble causal.

2.- Que la partida doble calificativa puede ser
lógicamente extendida a partida múltiple por medio
de la incorporación de más de dos
Clasificaciones.

3.- Que la causalidad entre un incremento y un
decremento es lo que hace doble al sistema de doble
entrada.

4.- Que el sentido real del sistema de partida doble no
está en su propia perfección, en sí mismo,
sino más bien en su impacto sobre nuestro pensamiento al
forzarnos a buscar los lazos causales entre los cambios de los
elementos.

Entre las diferentes formas en que la Contabilidad puede
conseguir sus fines propuestos, exponentes de los referidos
métodos de representación, se encuentra la por
tanto, en conclusión, el referido principio de dualidad se
considera como una conquista del método empleado para
conseguir un conocimiento estructurado y sistemático de la
realidad económica, de forma tal que conlleva el
importante principio contable de la coordinación pues
proporciona una "estructura conceptual para una
clasificación bidimensional" (CAÑIBANO, 1979), cuya
concreción registral puede llevar a cabo a través
de diversos métodos de representación
contable.

La
agregación contable

La denominación de proceso de agregación
contable, se debe a la consecución de una visión
sintética y ordenada de la realidad, que posibilite
extraer ciertas conclusiones. "Sin embargo, en todas las
funciones que desarrolla la Contabilidad para el cumplimiento de
sus fines, tales como las ya tratadas de captación,
medida, valoración, representación y
coordinación, interviene de una u otra forma el
fenómeno de agregación (RODRÍGUEZ ARIZA,
1985), es decir, como aquella, que a través de todo el
proceso contable, nos lleva, desde la más simple
expresión de la realidad dispersa, a la síntesis
representativa de una situación conjunta de la misma. La
propia captación implica una abstracción agregativa
de percepción de la realidad, para facilitar su
conocimiento; la medición y valoración son,
asimismo claras manifestaciones de la referida función,
toda vez que, si esta última conlleva una
agregación de magnitudes, tras su adecuada
ponderación a través del precio.

En el proceso agregativo, el primer estadio lo
constituye la cuenta, convirtiéndose así
en el agregado contable mínimo de máxima
homogeneidad, por cuanto la Contabilidad realiza ya una primera
agregación al sintetizar y representar la
interacción económica en el elemento conceptual
cuenta.

Según el profesor Calafell (1972b), con "con las
cuentas elementales y el método para su
coordinación se formaron unos subsistemas de cuentas que
debidamente integrados permitieron una doble agregación:
de una parte, fue posible agregar subsistemas de cuentas de
naturaleza homogénea (financiación,
inversión, producción de coste, etc.), formando
sistemas integrales; y por otra parte, podían agregarse
todos los sistemas de cuentas de naturaleza distinta que
hacía referencia a un mismo ente y obteniendo el sistema
contable integral del mismo". En este sentido, a la
agregación, en el primer sentido, la denominaremos
agregación objetiva o de magnitudes homogéneas y
genera, con el método de partida doble utilizado, una
síntesis periódica (día, mes, etc.).
Igualmente, en segundo sentido la segunda agregación se
denomina como subjetiva-, produce otra síntesis.
Así, a cada síntesis de una o varias cuentas se le
denominan balance, que se configura como el segundo elemento
conceptual de la Contabilidad.

Sin embargo, se debe tener presente que tantos estados
contables deben estar establecido para la representación
de la realidad de una unidad económica, siempre y cuando,
claro está, tales agregados sean susceptibles de
suministrar algún tipo de información útil"
(PIEDRA HERRERA, 1995

También, parece oportuno reseñar que,
junto a este carácter agregativo que otorga a la
Contabilidad su concepción como modelo, el procedimiento
seguido por un método operativo resulta especialmente
agregativo. Por un lado, porque las funciones que se desarrollan
en su seno ostentan tal naturaleza, y por otro, porque, a partir
de sucesivas agregaciones que parten del elemento conceptual
cuenta, se obtiene una visión sintética y adecuada
de la realidad de que se ocupa

(RODRÍGUEZ ARIZA, 1986).

Desde una perspectiva económica están
integradas en un mismo grupo de decisión. Estamos ante una
nueva manifestación de los procesos agregativos que la
Contabilidad efectúa en su seno, y que a partir de las
cuentas y pasando por los diferentes estados contables que pueden
obtenerse, da lugar a la formación de unos nuevos
agregados representativos de la situación de un conjunto
de empresas vinculadas entre sí y que conforman, a su vez,
una unidad; esto es, un grupo de sociedades.

Sin embargo, las funciones agregativas descritas
anteriormente encuentran su concreción en diferentes fases
del proceso metodológico de la Contabilidad. Así
mientras que la agregación que configura la cuenta y la
que, desde ésta, conduce al balance corresponde al proceso
inductivo, el último de los fenómenos agregativos
referidos integra una de las dos manifestaciones del subproceso
intermedio.

La
interpretación contable

Es una síntesis coherente que se obtiene mediante
una serie de funciones y procedimiento eminentemente inductivo.
Este proceso se caracteriza por su aspecto deductivo lo cual nos
permite "conocer las relaciones de causa a efecto que han
motivado la situación presente, donde se puede diferenciar
aquellos aspectos que han sido positivos, y que conviene
reforzar, de aquellos otros que tienen significación
negativa, que conviene controlar, anular o cambiar.

La función de interpretación, recibe el
nombre de Análisis Contable. De acuerdo Al juicio del
profesor Cañibano (1996), ya que consiste "en el estudio
comparativo de la información contenida en los diferentes
estados contables, con el fin de extraer conclusiones sobre la
situación económica-financiera de la entidad a la
que pertenecen, haciendo uso de aquellos instrumentos
técnicos que facilitan las mencionadas
comparaciones".

Para el profesor Fernández Gámez (1987),
señala que el Análisis Contable descansa sobre dos
pilares fundamentales:

1.- La bondad del sistema contable aplicado.

2.- El grado de conocimientos contables poseídos
por el sujeto llamado a emitir juicios.

Sin embargo el profesor García Martín
(1984), precisa que "el conjunto de datos numéricos a
tratar se presenten adecuadamente ordenados y sistematizados,
para que la opinión que de los mismos se emita sea lo
más racional, objetiva y coherente, permitiendo así
explicar suficientemente las esencias o causas primarias del
desenvolvimiento de la unidad económica".

Si bien, como indica el profesor Calafell (1971), es muy
frecuente que el análisis contable, nunca "en su parte
interpretativa se valga de conocimientos contables y que el
balance nunca nos puede reflejar, dada su naturaleza
implícita, fijando conclusiones de carácter
económico-financiero, jurídicas, técnicas o
fiscales, para llegar a las cuales es preciso ampliar el
análisis deductivo a otros muchos extremos,

La
información contable

Esta información se puede obtener en una empresa
que reciba recursos financieros de personas o entidades que, en
la mayoría de las ocasiones no tiene contacto directo con
la misma. Todos los acreedores estarán interesados en
mayor o menor medida, que la empresa marche, según las
repercusiones que cada uno de ellos tenga en dicha sociedad, por
lo que tendrán obviamente unas determinadas necesidades de
información.

En este sentido, pudiera plantearse algún derecho
a los agentes económicos no vinculados a la gestión
de la mencionada empresa para adentrarse en las interioridades de
la misma.

Los usuarios pueden determinar las necesidades de los
objetivos de la información, a través de los
principios contables, previamente diseñados, al objeto de
que la misma pueda satisfacer suficientemente a sus receptores de
información.

Por su parte, AECA (1992a) enumera también un
conjunto de características cualitativas que debe reunir
la información contable, y las denomina requisitos, los
cuales transcribimos seguidamente:

1. Identificabilidad. Se refieren a sujetos
económicos perfectamente definidos en cuanto a su
área de actividad económica y a momentos o
intervalos temporales perfectamente identificados. Deben mostrar
los datos de identificación contenida en ellos.

2. Oportunidad. Se deben entregarse a los
decisores económicos en tiempo oportuno, ya que unos datos
presentados a destiempo se convierten en inútiles para la
aplicación a la que están ordenados. La
fijación de los plazos de presentación de los
estados contables es materia de juicio que corresponde, en todo
caso, señalar a los órganos pertinentes de la
unidad económica. No obstante, el ordenamiento
jurídico suele establecer unos plazos para la
presentación de los estados contables
periódicos.

3. Claridad. La información contable
debe ser mostrada en términos claros y asequibles, con el
fin de asegurar, dentro de lo posible, la adecuada
utilización de la misma por parte de sus diferentes
destinatarios, los cuales no tienen por qué ser
especialistas en materia contable. La normalización
contable favorece substancialmente la claridad de la
información, al generar unos estados uniformes en cuanto a
estructura, terminología y criterios de
elaboración.

4. Relevancia. La información ha de
poseer una utilidad notoria, potencial o real, para los fines
perseguidos por los diferentes destinatarios de los estados
contables; igualmente, ha de ser completa, para que se pueda
alcanzar un conocimiento suficiente de los hechos que se tratan
de relevar, por lo que se deben declarar todos los datos
pertinentes e informaciones adicionales necesarias para el
proceso de adopción de decisiones.

5. Razonabilidad. La información
contable no puede alcanzar en todos los casos una exactitud
completa sobre los sucesos de la actividad económica que
trata de dar a conocer, por lo que debe perseguir una
aproximación razonable de los mismos. La razonabilidad de
dichos estados se consigue a través de la
aplicación correcta de los principios contables que
inspiran su elaboración.

6. Economicidad. Es útil para el proceso
de adopción de decisiones, pero, al mismo tiempo, su
obtención ocasiona costes. La información que ha de
proporcionarse a los decisores económicos debe tener en
cuenta el criterio de coste-beneficio a la hora de juzgar sobre
el nivel de agregación o desarrollo de ciertos datos que
pueden favorecer un conocimiento más detallado de los
hechos por parte de los respectivos decisores.

7. Imparcialidad. La información
contenida debe elaborarse con la intención de que sea
absolutamente neutral e imparcial, es decir, que no tergiverse o
distorsione los datos en favor de ciertos destinatarios y en
perjuicio de otros.

8. Objetividad. Se debe elaborar utilizando un
mecanismo de procesamiento que impida al máximo la
introducción de criterios subjetivos por parte de los
responsables del proceso. Esto depende del grado de
concreción y consistencia del sistema de procesamiento
contable para producir automáticamente mediciones de datos
al margen de posibles influencias subjetivas de los procesadores
del mismo. Este grado de objetividad es suficiente cuando varios
procesadores de los mismos hechos contables, están dentro
de un mismo sistema de información, y aplicando las mismas
reglas, pueden llegar a unos datos análogos entre
ellos.

9. Verificabilidad. En los estados contables
debe ser susceptible de control y revisión, interna y
externa. La verificabilidad interna depende esencialmente de las
normas de control interno que efectivamente regulen las
diferentes operaciones que desarrollan la empresa y el propio
sistema de procesamiento de la información contable. La
verificabilidad externa representa la propiedad de la
información de ser sometida a comprobación a
través de pruebas pertinentes fuera del sistema de
procesamiento, y representa una garantía necesaria para
sus usuarios respecto al cumplimiento de los requisitos que deben
ser exigidos a la información y a la correcta
aplicación de los principios contables que sirven de base
para su elaboración; esta garantía es máxima
cuando la revisión es realizada por profesionales
especializados e independientes de la empresa.

Por su parte, la IV Directriz de la Comunidad
Económica Europea (1978), señala en su
artículo 2º algunas de las características que
la información debe poseer: "Las cuentas anuales
deberán establecerse con claridad y de conformidad y dar
una imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera
y de los resultados de la sociedad

Como resumen de lo anterior, nuestro Plan General de
Contabilidad (1990) en el apartado 10 de su Introducción
establece que "la información contenida en las cuentas
anuales debe ser:

– Comprensible: la información ha de
ser, dentro de la complejidad del mundo económico,
fácil de entender por los usuarios.

– Relevante: debe contener la
información verdaderamente significativa para los usuarios
sin llegar al exceso de información, que iría en
contra de la característica anterior.

– Fiable: ausencia de errores significativos en
la información suministrada, a fin de cumplir el objetivo
que se pretende.

– Comparable: la información debe ser
consistente y uniforme en el tiempo y entre las distintas
empresas.

– Oportuna: la información debe
producirse en el momento que sea útil para los usuarios, y
no con un desfase temporal significativo.

La ciencia de la
contabilidad

INTRODUCCIÓN: EL CONOCIMIENTO
CONTABLE.

En este apartado se recoger algunas de las aportaciones
metodológicas que demuestran la consideración de la
Contabilidad como cuerpo de teoría. Posteriormente,
analizaremos e interpretaremos el devenir histórico de la
Contabilidad. Por último, se debe perseguir una
proyección en el área contable de las concepciones
científicas contempladas en los contenidos
anteriores.

• CARACTERIZACIÓN DEL CONOCIMIENTO
  CONTABLE

Son numerosos los autores que coinciden en otorgar a la
Contabilidad su estatuto de cientificidad.

"Cerboni la consideró como `ciencia de la
administración, "Besta, como `ciencia del control
económico`; Massi la entendió como `ciencia de la
administración del patrimonio`; López
Amorín, `ciencia del equilibrio patrimonial`. Igualmente
es considerada como ciencia sustantiva por otros varios
tratadistas extranjeros, así como por todos los
españoles que consideran la Contabilidad como ciencia y,
en especial, los profesores Rodríguez Pita: `ciencia que
estudia las leyes del equilibrio patrimonial producido por los
actos administrativos`, y Fernández Pirla, quien de una
forma concreta dice que la Contabilidad `con ser ciencia
económica,

Los autores han profundizado en torno a la
fundamentación de la Contabilidad como ciencia
basándose en los caracteres que, según la
lógica, deben reunir unos conocimientos para ser
considerados como científicos, estudiando el objeto
material, el objeto formal y el fin de la ciencia
contable

Este autor (MATTESSICH, 1966), argumenta que para
analizar la medida en que la Contabilidad resulta susceptible de
acomodación al concepto de teoría
científica, deben considerarse cuatro elementos
fundamentales:

1.- Los hechos observados, o sea, los observables o
hipótesis empíricas de la

Contabilidad.

2.- Las hipótesis fundamentales, también
llamadas por Carnap inobservables.

3.- La conjunción de ambos, es decir, los
principios puente de Hempel y reglas de transformación de
Carnap.

4.- La deducción de consecuencias
observables.

En referencia a los hechos observados, su
identificación es bien sencilla, pudiéndose
concretar en objetos económicos, agentes
económicos, además de sus cambios, interacciones y
relaciones. Estos últimos hechos observados "consisten en
transacciones económicas pasadas o futuras entre las
anteriores entidades (es decir, entre el conjunto de objetos y
agentes)"

Podría decirse, pues, que esta
característica normativa y teleológica de la
disciplina contable dificulta el establecimiento de un
único conjunto de hipótesis fundamentales, dando
lugar, quizás, a múltiples conjuntos alternativos
de hipótesis empíricas para otros tantos objetivos
particulares.

En tal circunstancia deberíamos
formular

Una configuración teórica especial, cuya
razón de ser se deriva de la consustancial naturaleza de
sus hipótesis fundamentales y la frecuente
interrelación de las mismas con objetivos concretos, cuya
circunstancia no ha sido, comúnmente, tomada en
consideración. De tal manera, se observa que,
generalmente, se utiliza en Contabilidad hipótesis
específicas que, erróneamente, son tomadas como
reglas contables, e incluso, en ocasiones, como auténticos
principios de contabilidad, sin deparar en establecer la
evidente asociación de las mismas con los
propósitos u objetivos particulares que las condicionan,
los cuales hacen de ellas meras proposiciones restringidas a un
campo limitado de aplicación".

Supongamos que ciertas teorías son adecuadas para
la verificación, o más concretamente para la
refutación de hipótesis contables, ¿en
qué momento procede rechazar la hipótesis o
teoría testada? Una teoría científica no
puede ser verificada en el sentido estricto de la palabra, sino
sólo, en todo caso, refutada, y como consecuencia, el
criterio de invalidación, en cierto modo, sustituye al de
verificación".

En definitiva, participamos de las palabras del profesor
Rivero cuando afirma que "la Contabilidad, pues, constituye hoy
una de las ciencias más definidas y precisas con que el
hombre moderno se enfrenta a la realidad que lo rodea. En el
conjunto de las ciencias económicas, a través de su
núcleo temático en torno a los fenómenos
patrimoniales para la exploración de la sociedad
contemporánea en lo que respecta a sus fundamentos y
ordenación económica.

2. EL DEVENIR HISTÓRICO DE LA CONTABILIDAD:
UNA INTERPRETACIÓN.

El profesor Rivero Romero (1968) afirma que el
"historiador de la ciencia constata con enorme frecuencia que los
saberes prácticos, pre científicos, van
constituyendo materiales acumulados sobre los cuales, en un
momento determinado, la especulación del teórico
asienta una nueva ciencia".

No es éste el contexto adecuado para ocuparnos
rigurosamente del problema del devenir histórico de
nuestra ciencia, pero si podemos realizar un somero
análisis de su evolución a la luz de la
teoría Kuhn.

Thomas S. Kuhn afirma que la interpretación de la
evolución histórica de la Contabilidad es
susceptible de realizarse bajo la perspectiva metodológica
según sea el sector de la doctrina, lo cual nos conduce a
considerar que nos encontramos ante una revolución en
nuestra disciplina; este pensamiento, al menos, expresa la
profunda conmoción conceptual por la que atraviesa la
Contabilidad.

En el mismo sentido, otros autores (WELLS, 1976) han
afirmado que la Contabilidad se encontraría emergiendo de
un período de crisis, saliendo de una revolución de
sus estructuras.

El profesor Álvarez Melcón (1978a), las
causas de dichos cambios pudieran estar en las modificaciones que
experimenta el mundo que estudiamos, de forma tal que, cosas que
antes no poseían importancia se han convertido
después en muy relevantes, o también, como agrega
el mencionado autor, "a causa de los cambios de nuestra fuente de
información, la clase de hechos accesibles para nosotros
que pueden haber cambiado o a causa de nuestros propios cambios,
las cosas por las que nos interesamos, pueden haber
variado".

Pero, en cualquier caso, la idea de paradigma de Kuhn
aplicada a nuestra disciplina, exige presuponer la existencia de
una comunidad científica que comparta un conjunto de ideas
que la mantenga unida.

Los profesores Carrasco y García (1986) se
manifiestan en la misma dirección cuando señalan
que "es fácil retener mentalmente la deuda de
crédito con otra persona, pero resulta
prácticamente imposible mantenerla cuando son varios los
sujetos que habitualmente intervienen en este tipo de
relación, aumentando el grado de dificultad en la
retención cuando, además, la cuantía
experimenta sucesivas variaciones".

LAS TESIS DE KUHN APLICADAS A LA
CONTABILIDAD

Este modelo de tesis de Thomas Kuhn no ha sido aplicado
únicamente para estudiar el proceso de desarrollo
científico de la Contabilidad, sino también para
analizar la situación actual de la misma. En esta
línea se destacan los trabajos de Wells y Belkaoui, y el
documento Statement of Accounting Theory and Theory Aceptance
(SOATATA) de la American Accounting Association
(A.A.A.).

3.1. La matriz disciplinar en Contabilidad: La
propuesta de Wells.

Según Wells la Contabilidad evoluciona mediante
un proceso continuado de revoluciones y de sustitución de
paradigmas. Wells aplica la matriz disciplinar para

Observar la conducta de los miembros de la comunidad
científica basándose en el modelo de tesis de kuhn.
Esta comunidad científica que Wells identifica, comprende
a los miembros de organizaciones de profesores e investigadores,
tales como la American Accounting Association, la
Asociación de Profesores Universitarios de Contabilidad de
Reino Unido, la Asociación de Contabilidad de Australia y
Nueva Zelanda, la División de Investigación de la
A.A.A. y la Fundación de Investigación Contable de
Australia.

Wells analiza la mencionada matriz disciplinar con el
fin de comprobar si en el momento presente nos encontramos ante
un cambio revolucionario o de paradigma, para lo cual aplica el
proceso metodológico desarrollado por Kuhn,
señalando las siguientes fases:

a) Percepción de anomalías. Las
principales anomalías detectadas por Wells se derivan de
la incapacidad del sistema de coste histórico para
representar la realidad económica de la empresa en
épocas de inestabilidad monetaria.

b) Las crisis y emergencias de teorías.
Un campo afectado por las anomalías puede calificarse como
en estado de crisis profunda con lo que se exige la
destrucción de paradigmas en gran escala y cambios
importantes en los problemas y las técnicas de la ciencia
normal. Por tanto, el surgimiento de nuevas teorías es
precedido generalmente por un período de inseguridad
profunda que es generado por el fracaso de la ciencia normal para
dar las respuestas adecuadas. Según afirma Donoso (1995)
en nuestra ciencia, la emergencia de teorías para paliar
las anomalías detectadas en el punto precedente han sido
muchas y variadas, entre las que merecen destacarse las de
Edwards y Bell (1972), Sprouse y Moonitz (1962), Mattessich
(1964), Chambers (1966a), Mathews (1965), así como
numerosas propuestas a nivel institucional.

Wells identifica, de acuerdo con los diferentes
criterios de valoración de activo, hasta cuatro escuelas
diferentes que ofrecen respuestas alternativas al método
de valoración del coste histórico:

1. La contabilidad ajustada al nivel general de
precios.

2. Contabilidad al coste de
reposición.

3. Contabilidad en función del valor de la
empresa.

4. contabilidad continuamente actualizada.

La aceptación de un nuevo paradigma, de acuerdo
con Kuhn (1971), exige la destrucción del paradigma
anterior y el consiguiente conflicto entre escuelas del
pensamiento científico opuestas, lo que dada la
inconmensurabilidad de los paradigmas en competencia, se hace
necesaria una transición entre paradigmas, donde los
argumentos de persuasión para atraer a la comunidad
científica como un todo son imprescindibles, hasta que el
nuevo paradigma resulta dominante. Todo este proceso de
transición constituye la revolución
científica.

3.2. La concepción
multiparadigmática de Belkaoui.

Se trata de la unidad mayor de consenso en una ciencia y
sirve para diferenciar una comunidad científica de otra.
Belkaoui señala la existencia de una multiplicidad de
paradigmas, que se encuentran en pugna por lograr la
máxima aceptación en la comunidad
contable:

a) Paradigma antropológico-inductivo.

b) Paradigma del beneficio
verdadero-deductivo.

c) Paradigma de utilidad de la decisión-modelo de
decisión.

d) Paradigma de utilidad en la
decisión-decisor-comportamiento agregado del
mercado.

e) Paradigma de utilidad en la
decisión-decisor-usuario individual.

f) Paradigma de economía de la
información.

"De los paradigmas identificados por Belkaoui, los dos
primeros son los más representativos y los que mejor
definen a las principales posiciones contrapuestas de la
comunidad científica. El primero se fundamenta en la
utilización del método inductivo, mientras que los
demás utilizan una metodología deductiva y
normativa.

Los cuatro últimos podrían considerarse
como extensión del segundo, dado que, en definitiva, el
paradigma del beneficio verdadero-deductivo tiene como finalidad
última aportar datos útiles para la toma de
decisiones por los diferentes usuarios; y, precisamente, el
criterio de utilidad en la toma de decisiones podemos
considerarlo, implícita o explícitamente, formando
parte esencial de los demás paradigmas contemplados"
(DONOSO, 1995).

4. LOS PROGRAMAS DE INVESTIGACIÓN LAKATOSIANOS
APLICADOS A LA CONTABILIDAD

En este contexto, la metodología de los programas
de investigación ofrece una nueva reconstrucción
racional de la ciencia, bajo cuya concepción, las
más grandes realizaciones científicas constituyen
programas de investigación que son susceptibles de ser
evaluados en términos de cambios progresivos y
degenerativos.

La aplicación de los planteamientos de
Lákatos a la ciencia moderna ha sido desarrollada en
nuestro país, principalmente, por los profesores
Cañibano Calvo

(1974, 1979, 1996) y Montesinos Julve (1978). El
profesor Cañibano entiende que los diferentes programas de
investigación, en cuyo marco se han desarrollado las
elaboraciones contables, son tres, y que atendiendo al elemento
que ha servido de base para su configuración, denomina:
legalista, económico y formalizado.

Recientemente, los profesores Cañibano Calvo y
Gonzalo Angulo (1995) han profundizado en esta
clasificación de programas, actualizando sus contenidos y
tendencias.

Para ellos, los viejos programas (legalista,
económico y formalizado) pueden resistir la
evolución metodológica partiendo de las ideas de
Kuhn y Lákatos –redes de teorías de
Stegmüler y familias de áreas de
investigación de Bunge- dada la "flexibilidad con que
fueron planteados, por el pluralismo teórico o
metodológico que llevaban consigo, porque claramente
representaban tradiciones de investigación que
competían entre sí más que teorías
excluyentes". Por ello, continúan, "sigue siendo posible
adscribir, siempre con cautelas, los nuevos avances
teóricos de la ciencia contable, a nuestros paradigmas de
partida, teniendo en cuenta, eso sí, que un programa de
investigación contable hoy es más una familia de
programas, de áreas, de redes, de tradiciones de
investigación de lo que estrictamente eran los inicios de
los años 70 en que formulamos su concepto".