Exoneraciones y elusiones tributarias – su incidencia en la caja fiscal y el desarrollo nacional

Período
2011-2015

LUGAR DONDE SE VA A DESARROLLAR LA
TESIS.

Esta investigación se desarrollará en Lima
Metropolitana.

DESCRIPCIÓN DEL PROYECTO.

• Antecedentes
  bibliográficos

El Doctor, Arturo Rivera Caldas, en su tesis "Modelo de
sistema Viable de las Normas Tributarias en el
Perú".

El Doctor, José Ricardo Pujaico Espino, en su
tesis "Impacto del Comercio Electrónico en la
Recaudación Tributaria del Perú".

El Doctor, Rosas Salinas, Edilberto en su tesis,
"Régimen Tributario en el Desarrollo y Gestión
Empresarial de las Micro y Pequeñas Empresas en la
Provincia de Pasco".

• Planteamiento
  del problema

4.2.1 Descripción de la Realidad
Problemática

El presente trabajo se realizará teniendo en
consideración que la presión tributaria constituye
uno de los rubros importantes para el financiamiento del gasto
público, el cual según nuestra realidad no se
ajusta al total de la base tributaria al permitirse ciertas
exclusiones, tipificadas dentro de nuestro código
tributario como "Exoneraciones" lo que repercute en la
problemática del déficit fiscal nacional y la
desatención de las necesidades básicas de la
población.

El artículo 5 del capítulo IV de
la Ley del Impuesto a la Renta señala a las personas que
se encuentran inafectas y exoneradas, asimismo el código
tributario establece las Norma de Transparencia para la
dación de Incentivos o Exoneraciones Tributarias,
sería conveniente que las personas encargadas de su
otorgamiento se ciñan estrictamente a su contenido, sin
detraer recursos indispensables para cubrir el financiamiento del
gasto público nacional. [1]

El objetivo básico de la tributación es
generar recursos para financiar el gasto y la inversión
públicos, en la medida que éste último suele
ser considerado como el instrumento más directo para
cumplir con las funciones gubernamentales discutidas en la
sección anterior. Así, por ejemplo, los impuestos
permiten financiar la provisión de bienes públicos,
los subsidios concedidos cuando existen bienes privados que
generan externalidades positivas y cuando se pretende favorecer a
los individuos de los estratos más bajos, y las
políticas de gasto contracíclicas que buscan
estabilizar la economía.

Sin embargo, los tributos por sí mismos
también pueden servir para cumplir un papel directo
importante en cuanto a las funciones gubernamentales se
refiere.

Los objetivos de la tributación son corregir las
distorsiones generadas por el libre funcionamiento del mercado en
la asignación de recursos (por ejemplo, bienes privados
que generan externalidades negativas), redistribuir el ingreso, y
estabilizar la economía.

De lo expuesto podemos aseverar que mientras no existan
políticas tributarias transparentes, eficientes, simples y
equitativas donde se señale claramente las obligaciones de
los contribuyentes sin excepción, no llegaremos a cubrir
la totalidad de las necesidades de la población en su
conjunto.

Gastos tributarios por su relación con el nivel
de inversión y renta. Una alternativa para la
clasificación de los beneficios tributarios nos la
proporciona Shah y Toye (1978).[2]

Ellos sugieren construir una matriz de
clasificación de los gastos tributarios considerando si
para que se apliquen es necesario obtener determinada renta o
efectuar alguna inversión. Sobre esta
diferenciación se obtienen cuatro tipos
distintos:

A1: Beneficios que requieren un nivel mínimo de
renta para acceder a ellos, pero que son independientes del nivel
de inversión. Benefician a empresas existentes y
rentables.

A2: Beneficios que requieren un nivel mínimo de
renta para acceder a ellos y dependen del nivel de
inversión. Fomentan la reinversión en empresas
existentes y rentables.

B1: Beneficios que no requieren un nivel mínimo
de renta para acceder a ellos y no dependen del nivel de
inversión. Favorecen el comercio y consumo de bienes
finales o intermedios.

B2: Beneficios que no requieren un nivel mínimo
de renta para acceder a ellos, pero dependen del nivel de
inversión. Fomentan inversión en nuevas unidades
económicas. La mayor parte de los beneficios tributarios
en el Perú, contrariamente a lo esperado, se encuentra en
los grupos B1 Y A1, es decir, el acceso al beneficio es
independiente del nivel de inversión y, en algunos casos
(grupo B1), tampoco incentivan el incremento del valor agregado
del sector o región beneficiado. Sólo 13% de las
medidas inventariadas (A1 Y A2) requieren algún nivel de
inversión previo para obtener el beneficio tributario y
por tanto tendrían, potencialmente, un impacto favorable
en inversión.

• CLASIFICACIÓN DE BENEFICIOS
  TRIBUTARIOS

Fuente: Normas
Tributarias

• Distribución Geográfica

Como se señaló líneas arriba, las
exoneraciones tributarias se concentran en determinados sectores
o regiones. Con el fin de visualizar la dispersión del
gasto tributario a nivel geográfico, se graficó el
mapa de los departamentos con su correspondiente estimado de
gasto tributario per cápita. Se utilizó para ello,
la asignación de gastos tributarios a los pliegos de los
Gobiernos Regionales presentada en el Presupuesto del 2003 y se
corrigió por el efecto escala, tomando el gasto tributario
per cápita.

Como se observa en el siguiente mapa, de acuerdo al
Presupuesto 2003, los gastos tributarios se concentran en los
departamentos de la Selva y de la Costa Sur. Llama la
atención, el elevado valor de gasto tributario per
cápita en Madre de Dios y Tacna, explicables dados los
mayores beneficios en ambos departamentos.

Por otro lado, los departamentos de la Sierra, en los
que predominan elevados niveles de pobreza, presentan los menores
niveles de gasto tributario por persona.

Es de esperar que el gasto tributario per cápita
guarde relación con el nivel de pobreza de la
población. Para contrastar esto, se utilizó
información sobre la tasa de pobreza departamental 2001 y
del gasto tributario per cápita. Se identificaron tres
grupos en cada variable (valor alto, medio y bajo) y sobre la
combinación de estos se definieron nueve
categorías.

Los resultados se muestran en el siguiente mapa.
Obsérvese que numerosos departamentos catalogados como de
alta pobreza presentan niveles de gasto tributario per
cápita medio o bajo. Tal es el caso de Cusco, Puno,
Apurímac y Ayacucho, entre otros. Por otro lado,
departamentos con un nivel de pobreza bajo, como lca, Arequipa,
Moquegua y Tacna, presentan elevados niveles de gasto tributario
per cápita.

El panorama de 105 beneficios tributarios en el
Perú es vasto y complejo. Se estima que existen alrededor
de 193 gastos tributarios y, como se ha presentando líneas
arriba, existen beneficios para casi todos 105 impuestos, de
varios tipos y aplicados a diferentes sectores.

La mayor parte de 105 gastos tributarios se concentran
en dos impuestos: IGV e IRPJ y en algunos sectores:
Aplicación General, Financiero, Amazonía,
Educación y Agropecuario, tal como se aprecia en 105
siguientes gráficos.[3]

Sin embargo, los gastos tributarios se sobreponen y
combinan de modo que un sector puede tener diferentes tipos de
beneficios aplicados a diversos impuestos. Con el
propósito de graficar la complejidad del sistema se ha
elaborado un mapa en el cual se identifica el número de
beneficios tributarios por impuesto, tipo y sector o
región beneficiado.

Se observa que el número de beneficios de
aplicación general es elevado y abarca todos los
impuestos. Al superponerse con los gastos tributarios
sectoriales, se incrementa el nivel de complejidad del sistema
tributario. Asimismo, los beneficios tributarios destinados a los
sectores Agropecuario y Amazonía abarcan un mayor
número de impuestos y tipos que el resto de sectores. Esta
variedad sugiere que la administración de los gastos
tributarios en ambos sectores es mucho más compleja y
genera mayor oportunidad de evasión y elusión que
en otros sectores.

Finalmente, el mapa anterior pone de manifiesto la
amplia variedad de opciones de beneficios tributarios a los
cuales puede acceder un contribuyente de un sector o
región específico. De este modo, los agentes no se
enfrentan a un único beneficio tributario sino a un
conjunto de los mismos, de los cuales puede seleccionar la
combinación que prefiera.

Dados los objetivos, la investigación se
concentrará en el análisis de los beneficios
tributarios "explícitos", es decir, se focalizará
en los gastos tributarios definidos a partir del sistema
tributario base, propuesto por SUNAT. Debe ser claro, que un
programa de ordenamiento de los gastos tributarios requiere estar
insertado dentro de un proceso de reforma tributaria integral,
con esfuerzos para eliminar otros beneficios tributarios, tal vez
no tan explícitos, pero sumamente perjudiciales
como:

• Las amnistías y otras facilidades crediticias
  para los que tienen deudas tributarias, que traen un
  beneficio tributario para los morosos y que excluyen a los
  contribuyentes que pagan puntualmente.

• Los beneficios por tasas de impuestos diferenciados,
  especialmente en los aranceles nominales que conllevan
  protecciones efectivas muy diferentes entre sectores (y por
  lo tanto beneficios tributarios en el sentido amplio de la
  palabra.

• La informalidad y la falta de capacidad de
  administración y fiscalización con la
  consecuente evasión tributaria, lo cual es un claro
  beneficio tributario para los que evaden, disminuye la base
  tributaria y pone en evidencia el alto costo que traen los
  beneficios tributarios para los contribuyentes que no tienen
  ese beneficio.

Por las razones expuestas en un programa de ordenamiento
tributario integral, es recomendable contemplar una
definición lo más amplia posible de beneficios
tributarios, que incluya todas las modalidades y todas las
esferas de gobierno (incluido los gobiernos subnacionales y otras
entidades del sector público) y que prevenga de dar
mayores exoneraciones a nivel subnacional. Es recomendable
entonces que la cobertura del presente trabajo se
complementará con el análisis comprehensivo de las
siguientes materias:

• Beneficios incluidos en convenios de
  estabilidad tributaria: se han considerado como parte del
  sistema base. Sin embargo, estos tratamientos tributarios
  individualizados han permitido mantener beneficios a un costo
  que podría ser mayor al de otros gastos
  tributarios.

• Exoneraciones a impuestos de los gobiernos
  subnacionales. Existe una serie de beneficios
  asociados a impuestos de nivel municipal (regidos por el D.L
  776). A modo de ejemplo, en el caso del impuesto predial
  destaca la deducción hasta 50 UITs para los
  pensionistas de un sólo inmueble, inafectaciones a los
  gobiernos nacionales, municipales y regionales, las
  deducciones a predios rústicos, entre
  otros.

• Exoneración de IGV a flujos entre
  dependencias del Estado. Un propósito de la
  identificación de los costos de los gastos tributarios
  es señalar hacia qué sectores o funciones se
  destinan todos los recursos públicos, por lo que la
  identificación de todos los gastos públicos en
  un sentido bruto es importante.

Esto es más evidente cuando se comparan
actividades que compiten con el sector privado. Por ejemplo, se
grava con IGV los servicios de salud ofrecidos por las
clínicas o similares privados, pero no los ofrecidos por
el sector público, siendo el más cuestionado el que
ofrece ESSALUD.

• Subsidios cruzados. Los casos
  más claros son los que se realizan vía el cobro
  de tarifas públicas, tanto en telefonía como en
  electricidad; así como la participación de los
  trabajadores en las utilidades. Como señala el informe
  del FMI "Perú: Racionalidad del Sistema Tributario" la
  participación de los trabajadores en las utilidades de
  las empresas se puede interpretar como una sobretasa al
  impuesto a la renta de las empresas y a la vez una
  transferencia del Estado a los trabajadores de dichas
  empresas.

• A. INVENTARIO DE GASTOS
  TRIBUTARIOS

El inventario que se presenta en este trabajo de
investigación ha sido elaborado tomando como base el
listado de información sobre los beneficios tributarios en
el año 2000 preparado por SUNAT. Se ha complementado este
documento con la incorporación de nuevos beneficios y
eliminación de otros ya derogados.

En este ejercicio se han considerado los siguientes
criterios:

• a) Se ha tomado la definición del
  sistema base. De este modo, no se incluyen importantes
  beneficios asociados a convenios de estabilidad tributaria ni
  a la prestación de servicios de salud de ESSALUD, ni
  las exoneraciones aplicadas a flujos entre dependencias del
  Estado, entre otros.

• b) Sólo se incluyen beneficios
  tributarios asociados a impuestos del gobierno nacional. No
  se consideran los beneficios asociados a impuestos locales
  tales como exoneraciones al impuesto predial para cesantes,
  entidades públicas y predios rurales.

• c) Los beneficios tributarios que afectan al
  IGV se extienden al IPM. En sentido estricto, deberían
  contabilizarse dos beneficios tributarios. Sin embargo, por
  motivos de simplicidad se considerará como un
  único beneficio.

• d) Cuando el beneficio tributario se extiende a
  un listado de items (como en el caso de bienes exonerados de
  IGV en el Apéndice 1, en el Apéndice del
  Decreto Ley 21503) sólo se contabiliza un beneficio
  tributario.

• e) Cuando el beneficio tributario incluye
  varios impuestos (como en el caso de exoneraciones del IGV e
  ISC) se contabilizan los beneficios tributarios por
  separado.

Sobre la base de lo anterior, se han identificado un
total de 193 gastos tributarios a nivel del sistema tributario
nacional.

No obstante, el número total de beneficios debe
ser tomado como una cifra referencial dado que cambia de acuerdo
a la definición del sistema tributario base utilizado y
del grado de agregación utilizado. Hay que agregar
asimismo, que la normatividad que ha creado los beneficios
tributarios es sumamente variada y en algunos casos desordenados,
por lo que identificar las medidas de gasto tributario pasa por
un proceso de revisión completo y sumamente especializado
de la normatividad tributaria.[4]

Los gastos tributarios encontrados abarcan una amplia
gama que utiliza casi todas las formas conocidas de beneficios,
involucra a todos los impuestos nacionales (se puede afirmar que
no existe un impuesto que no tenga su correspondiente
desviación del sistema base) y beneficia a numerosos
sectores.

• B. GASTOS TRIBUTARIOS CLASIFICADOS
  SEGÚN IMPUESTO

Prácticamente todos los impuestos nacionales,
poseen beneficios tributarios asociados a ellos. Los beneficios
se sobreponen e interactúan entre ellos, en algunos casos
reforzándose mutuamente, volviendo más complejo el
sistema tributario.

Dos impuestos concentran la mayor cantidad de beneficios
tributarios: el IGV y el Impuesto a la Renta a Personas
Jurídicas (IRPJ). Entre Ambos representan alrededor del
70% del total de gastos tributarios
inventariados.[5]

Esta situación es comprensible dado que son
impuestos de amplia cobertura y con significativos costos para el
contribuyente, lo que los convierte en candidatos preferidos para
la creación de gastos tributarios: conseguirlos es
relativamente más sencillo y los beneficios para los
grupos de interés pueden ser importantes e inmediatos. En
el caso del IGV, el acceso al beneficio no requiere dé una
inversión previa, ni de la rentabilidad de la unidad
económica.

Generan beneficios tan pronto como se promulga la norma
y se efectúan las primeras ventas; adicional mente,
dependiendo de las características del mercado, el
productor o intermediario puede retener el beneficio en lugar de
trasladarlo al consumidor final.

• C. GASTOS TRIBUTARIOS SEGÚN
  TIPO

Es posible agrupar los beneficios tributarios en cinco
categorías de acuerdo al efecto que ocasionan en el
sistema tributario:

• a) Eliminar el pago del impuesto
  (exoneraciones, inafectaciones, Importación
  temporal)

• b) Permitir la recuperación del impuesto
  pagado (devoluciones)

• c) Reducir la tasa efectiva (deducciones, tasas
  reducidas, tasas diferenciadas, créditos)

• d) Retrasar el pago del impuesto
  (diferimientos)

• e) Crear sistemas simplificados (similares al
  Nuevo Régimen Simplificado)

• D. GASTOS TRIBUTARIOS POR
  SECTOR

De modo similar a experiencias en otros países,
los beneficios tributarios en el Perú han sido utilizados
para beneficiar a determinados sectores o regiones consideradas
de importancia estratégica, en situación
desfavorable o que generan importantes externalidades
positivas.

Como se aprecia en el siguiente cuadro, los beneficios
regionales se dirigen a la región de Amazonía y a
los CETICOS. Por otro lado, la mayor parte del número de
beneficios es de carácter sectorial y se dirige a una
amplia gama.

• E. GASTOS TRIBUTARIOS POR SU RELACIÓN
  CON EL NIVEL DE INVERSIÓN Y RENTA.

Una alternativa para la clasificación de los
beneficios tributarios nos la proporciona Shah y Toye
(1978).[6] Ellos sugieren construir una matriz de
clasificación de los gastos tributarios considerando si
para que se apliquen es necesario obtener determinada renta o
efectuar alguna inversión. Sobre esta
diferenciación se obtienen cuatro tipos
distintos:

A1: Beneficios que requieren un nivel mínimo de
renta para acceder a ellos, pero que son independientes del nivel
de inversión. Benefician a empresas existentes y
rentables.

A2: Beneficios que requieren un nivel mínimo de
renta para acceder a ellos y dependen del nivel de
inversión. Fomentan la reinversión en empresas
existentes y rentables.

B1: Beneficios que no requieren un nivel mínimo
de renta para acceder a ellos y no dependen del nivel de
inversión. Favorecen el comercio y consumo de bienes
finales o intermedios.

B2: Beneficios que no requieren un nivel mínimo
de renta para acceder a ellos, pero dependen del nivel de
inversión. Fomentan inversión en nuevas unidades
económicas. La mayor parte de los beneficios tributarios
en el Perú, contrariamente a lo esperado, se encuentra en
los grupos B 1 Y A 1, es decir, el acceso al beneficio es
independiente del nivel de inversión y, en algunos casos
(grupo B1), tampoco incentivan el incremento del valor agregado
del sector o región beneficiado. Sólo 13% de las
medidas inventariadas (A1 Y A2) requieren algún nivel de
inversión previo para obtener el beneficio tributario y
por tanto tendrían, potencialmente, un impacto favorable
en inversión

• CLASIFICACIÓN DE BENEFICIOS
  TRIBUTARIOS

Fuente: Normas
Tributarias

• F. DISTRIBUCIÓN
  GEOGRÁFICA

Como se señaló líneas arriba, las
exoneraciones tributarias se concentran en determinados sectores
o regiones. Con el fin de visualizar la dispersión del
gasto tributario a nivel geográfico, se graficó el
mapa de los departamentos con su correspondiente estimado de
gasto tributario per cápita. Se utilizó para ello,
la asignación de gastos tributarios a los pliegos de los
Gobiernos Regionales presentada en el Presupuesto del 2003 y se
corrigió por el efecto escala, tomando el gasto tributario
per cápita.

Como se observa en el siguiente mapa, de acuerdo al
Presupuesto 2003, los gastos tributarios se concentran en los
departamentos de la Selva y de la Costa Sur. Llama la
atención, el elevado valor de gasto tributario per
cápita en Madre de Dios y Tacna, explicables dados los
mayores beneficios en ambos departamentos.

Por otro lado, los departamentos de la Sierra, en los
que predominan elevados niveles de pobreza, presentan los menores
niveles de gasto tributario por persona.

Es de esperar que el gasto tributario per cápita
guarde relación con el nivel de pobreza de la
población. Para contrastar esto, se utilizó
información sobre la tasa de pobreza departamental 2001 y
del gasto tributario per cápita. Se identificaron tres
grupos en cada variable (valor alto, medio y bajo) y sobre la
combinación de estos base se definieron nueve
categorías.

Los resultados se muestran en el siguiente mapa.
Obsérvese que numerosos departamentos catalogados como de
alta pobreza presentan niveles de gasto tributario per
cápita medio o bajo. Tal es el caso de Cusco, Puno,
Apurímac y Ayacucho, entre otros. Por otro lado,
departamentos con un nivel de pobreza bajo, como lea, Arequipa,
Moquegua y Tacna, presentan elevados niveles de gasto tributario
per cápita. (ver Anexo n°1).

Si se ajusta el valor de los gastos tributarios anuales
estimados por APOYO Consultaría para el país de
aproximadamente 2 500 millones de soles con los valores de CMF25
se obtiene la siguiente tabla de beneficios anuales de eliminar
las exoneraciones e incentivos tributarios analizados:

Del cual se puede apreciar que mientras el Estado se
siga financiando (o aumente la participación) con
impuestos con alto CMF, las distorsiones en la economía
son mayores, por lo cual los beneficios anuales de eliminar las
exoneraciones e incentivos también son
mayores[7]Por ejemplo, si el Estado financiara los
aproximadamente 2, 500 millones de soles que deja de recaudar por
las exoneraciones e incentivos tributarios únicamente con
el Impuesto Selectivo al Consumo a las Cervezas, ello
provocaría una pérdida de aproximadamente 3, 450
millones de soles a la economía. Mientras que si el Estado
eliminará las exoneraciones e incentivos tributarios para
conseguir el dinero dejado de recaudar por ellas, la
economía se beneficiaría de esos 3, 450 millones de
soles (resultados que se obtienen si se asume un CMF promedio
para los bienes, servicios y sectores exonerados de 1,1). (Que es
un CMF)

• FORMULACIÓN DE PROBLEMAS.

• Problema Principal.

¿De qué manera las exoneraciones y
Elusiones Tributarias inciden negativamente en la caja Fiscal y
el Desarrollo nacional?

• Problemas Secundarios.

• a. ¿De qué manera las
  exoneraciones Tributarias disminuyen los ingresos a la Caja
  Fiscal?

• b. ¿De qué manera las Elusiones
  Tributarias generan Déficit Fiscal y sólo
  favorecen a un grupo reducido de Contribuyentes?

• c. ¿Cómo determinar si la
  disminución gradual de las exoneraciones y elusiones
  tributarias incrementará el número de
  contribuyentes?

• d. ¿De qué manera las
  Exoneraciones y Elusiones Tributarias inconstitucionales han
  generado mayor pobreza el País?

• Marco
  teórico

• CONCEPTUALIZACIONES RELACIONADAS CON LAS
  EXONERACIONES Y ELUSIONES TRIBUTARIAS

Teorías
Tributarias

Como todos sabemos las teorías tributarias hablan
sobre conceptos doctrinales sobre
tributos[8]

Los tributos se basan en el Artículo 74 de la
Constitución Política (Principio de Legalidad).
Precisando que el tributo se crea, modifica, deroga y se exonera
sólo por ley o decreto legislativo por delegación
de facultades. Salvó los aranceles y las tasas,
éstas se regulan mediante decreto supremo.

En el caso de los Gobiernos Locales y Regionales, las
contribuciones y tasas se crean, modifican, suprimen y exoneran,
sólo dentro de su jurisdicción y con los
límites que señala la ley.

El Estado, al ejercer la Potestad Tributaria debe
respetar los principios de: de Reserva, de Igualdad, de respeto a
los Derechos Fundamentales de la Persona, de no Confiscatoriedad
(Derecho a la Propiedad) y de Capacidad Contributiva.

Los principios constituyen límites de observancia
obligatoria para quienes ejercen el poder tributario de acuerdo a
la Constitución. Por ejemplo tenemos distintas
definiciones de los prestigiosos autores.

FUNDAMENTOS TEÓRICOS DE LA
INVESTIGACIÓN.

El término más amplio para referirse al
conjunto de exoneraciones tributarias, deducciones y cualquier
otro incentivo tributario es el de "gasto tributario". El
término fue acuñado en 1967 por S.
Surrey,[9] Secretario del Tesoro para
política tributaria bajo el mandato del presidente
Johnson, para referirse a excepciones, exclusiones, deducciones y
otros beneficios tributarios otorgados por el
gobierno.

Surrey explicó que el término gasto
tributario fue elegido para enfatizar la similitud de las
exoneraciones tributarias con programas de gasto directo e
implicar que deberían estar sujetos a procedimientos de
control presupuestario tal como lo están los programas de
gasto gubernamental.

Posteriormente, Willis y Hardwick
(1978)[10] identificaron los gastos
tributarios como excepciones o alivios que no eran parte de una
estructura básica impositiva pero que habían sido
introducidos por alguna extraña razón.

La OECD (1984)[11] anotó
que los gastos tributarios se definen como una desviación
de la estructura tributaria generalmente aceptada, lo que produce
un tratamiento tributario favorable de algunas actividades o
grupos de contribuyentes.

En la Conferencia de Naciones Unidas sobre Comercio y
Desarrollo (Suiza, julio 1999), se llegó a una
definición consensuada de gastos tributarios y se le
definió como variantes flexibilizadas de las reglas
estándar normalmente aplicadas en una jurisdicción
relevante.

En el Perú, la primera referencia a gastos
tributarios se encuentra en el D.U. W

1: Acceso Ciudadano a Información sobre Finanzas
Públicas (17/03/2001). La norma tuvo como objeto
fundamental otorgar mayor transparencia al manejo de las Finanzas
Públicas, a través de la creación de
mecanismos para acceder a la información de
carácter fiscal, a fin que los ciudadanos puedan ejercer
supervisión sobre las Finanzas Públicas y permitir
una adecuada rendición de cuentas. La norma define Gasto
Tributario de la siguiente forma: "Extensiones de la base
tributaria, deducciones autorizadas de la renta bruta,
créditos fiscales deducidos de los impuestos por pagar,
reducciones de las tasas impositivas e impuestos
diferidos".

En el informe de Sunat (2001)[12] se
señala que el estudio sigue la práctica francesa y
define como gasto tributario cualquier medida tributaria que
resulte en una pérdida de ingresos tributarios para el
Estado y la correspondiente reducción de la carga
tributaria para el contribuyente, que no hubiese ocurrido bajo la
aplicación de una ley tributaria general.

En el informe "Una aproximación a los gastos
tributarios en el Perú" (Boletín de Transparencia
Fiscal del MEF, mayo 2002) se señala lo siguiente: "En
general, Gasto Tributario es todo tipo de tratamiento
preferencial y diferenciado que representa una desviación
del sistema tributario base (Benchmarks); es decir, se designa al
monto de ingresos que el fisco deja de percibir al otorgar un
tratamiento impositivo que se aparta del establecido con
carácter general en la legislación
tributaria".

Documento Final Sunat (2001) refiere que siguiendo
prácticas internacionales, existen medidas tributarias que
por lo general no son consideradas como gastos tributarios, a
pesar de que reducen el monto de los impuestos recaudados. Estas
medidas tributarias no se incluyen dentro de la lista de gastos
tributarios cuando:

a) Su inclusión como gasto tributario está
sujeta a controversia. Por ejemplo, el costo de una cena en la
que hayan intervenido ejecutivos de una empresa con posibles
clientes, puede ser considerado un gasto necesario para generar
un ingreso (y por lo tanto debería estar incluido dentro
del sistema tributario base) o puede ser considerado un beneficio
para los miembros de esa empresa (y por lo tanto constituir un
gasto tributario).

b) Los datos disponibles no permiten la
separación del componente de gasto tributario de la
porción que es una parte esencial del sistema tributario
base. Por ejemplo, una parte de los gastos deducibles permitidos
a los trabajadores de cuarta categoría (20 por ciento de
los ingresos) se utiliza para cubrir gastos legítimos
necesarios para general el ingreso (y por lo tanto es parte del
sistema tributario base), mientras el resto puede ser utilizado
para el consumo personal (y por lo tanto es un gasto tributario).
En la medida que no es posible distinguir entre estos dos usos,
la no tributación de este componente no se incluye como
gasto tributario y se considera íntegramente como parte
del sistema tributario base.

c) Hay categorías que representan solamente
flujos nominales entre dependencias del Estado, pero que no
generan variaciones en la recaudación. Un ejemplo es la
inafectación del Impuesto a la Renta al Sector
Público nacional (con excepción de la actividad
empresarial del Estado).

TEORÍAS TRIBUTARIAS DEFINICIONES
DOCTRINALES.

Giuliani Fonrouge[13]"Los tributos
son las prestaciones pecuniarias que el Estado, o un ente
público autorizado el efecto que aquél, en virtud
de su soberanía territorial, exige de sujetos
económicos sometidos a la misma. Señala que el
elemento primordial del tributo es la coerción por parte
del Estado, ya que es creado por la voluntad soberana de aquel
con prescindencia de la voluntad individual, circunstancia que
los distingue de los ingresos de tipo patrimonial. Los tributos
son prestaciones obligatorias y no voluntarias".

Ernest Blumenstein, "Es una prestación
obligatoria, comúnmente en dinero, exigida por el Estado
en virtud de su Poder de Imperio y que da lugar a relaciones
jurídicas de derecho público".

César Talledo Mazu, "Los Tributos como una
prestación en dinero o especie que los entes
públicos con potestad tributaria establecen en ejercicio
de la misma. Su ampliación genera un cúmulo de
relaciones jurídicas entre el deudor y el acreedor
tributario (obligaciones de dar, hacer, soportar, derecho de
impugnar las cobranzas, a solicitar le devolución de los
pagos indebidos, etc.). El código regula todas las
relaciones".

Manuel De Juano, "Los tributos constituyen en su
esencia una prestación pecuniaria que pesa sobre un sujeto
(contribuyente) a favor del Estado u otra entidad pública
que tenga derecho a ese ingreso como consecuencia de su poder de
imposición".

Geraldo Ataliba, inspirador del Código
Tributario Brasileño, en su Articulo 3º define al
tributo" como toda prestación pecuniaria compulsoria, en
moneda o cuyo valor se pueda expresar en ella, que no constituya
sanción de acto ilícito, instituida en la ley y
cobrada mediante actividad administrativa plenamente
vinculada".

A continuación explica: "Jurídicamente se
define al tributo como obligación jurídicamente
pecuniaria, ex – lege (nacida de la ley), que no constituye
sanción de acto ilícito, cuyo Sujeto activo es, en
principio una persona publica, y cuyo sujeto pasivo es alguien
puesta en esa situación por la voluntad de la ley
(contribuyente o responsable)". Ataliba enfatiza que las multas
no corresponden al Derecho Tributario.

Fernando Pérez Royo,[14]
"Los Tributos como una prestación pecuniaria de
carácter coactivo impuesta por el Estado u otro ente
publico con el objeto de financiar gastos públicos. De
acuerdo a esto, las notas que caracterizan al tributo son
fundamentalmente dos: la coactividad y el carácter
contributivo".

Hector B. Villegas[15]"Los
Tributos son prestaciones comúnmente en dinero que el
Estado exige en ejercicio de suponer de imperio sobre la base de
la capacidad contributiva, en virtud de una ley y para cubrir los
gastos que le demanda el cumplimiento de sus fines".

• HECHO IMPONIBLE

Todo hecho imponible es un hecho. Los impuestos que
escapan a este postulado en forma absoluta y relativa
contrarían la esencia del fenómeno
fiscal.

Para Ramírez Cardona, la capacidad está
referida a la posibilidad de contribuir a la satisfacción
de las necesidades públicas esenciales sin embargo "hechos
imponibles" y "capacidad tributaria" no son conceptos
equivalentes. Un hecho imponible por si solo, puede no configurar
autentica capacidad tributaria.

La Garza señala que el "Hecho imponible" No es un
hecho hipotético que tiene sólo una existencia
ideal en la legislación tributaria, mientras que el "hecho
generador" es el hecho concreto, real que se realiza en la vida
social (económica u jurídica) y que genera el
crédito tributario.

Como se ve, esta propuesta denomina hecho imponible a lo
que Geraldo Ataliba señala como "hipótesis de
incidencia" considera hecho generador a lo que para nosotros ya
es un hecho imponible.[16]

SUJETOS DE LA OBLIGACIÓN

• SUJETO ACTIVO

Es el Estado o la entidad pública a la cual se le
ha delegado potestad tributaria por ley expresa. El Estado se
encargara recaudar los tributos en forma directa y a
través de organismos públicos a los que la ley le
otorga tal derecho.

• SUJETO PASIVO

El estudio del sujeto pasivo corresponde al deudor
principal o contribuyente y a los diferentes deudores o
responsables por vínculo de solidaridad, 
sustitución o sucesión. El sujeto pasivo en
general,  quien tiene la carga tributaria, es quien debe
proporcionar al Fisco la prestación pecuniaria.

• SUJETO ACTIVO

Como expresa nuestro Código Tributario, estas
entidades tienen facultad para percibir determinados tributos y
exigirlos coactivamente en caso de su incumplimiento.

Rodríguez Lobato¸ nos dice que puede
haber otros sujetos activos de la obligación fiscal, cuya
potestad tributaria está subordinada al propio Estado, ya
que es necesaria la delegación mediante ley, del ejercicio
de la potestad y ésta solo puede ejercerse en la medida y
dentro de los límites específicamente fijados en la
ley por el Estado.

La razón de este hecho radica en que estos
organismos independientes cuenten con recursos económicos
que les permita solventar sus necesidades financieras.

Lo que propone Jarach, en buena cuenta, suprimir el
derecho tributario material, el estudio de los conceptos de
soberanía fiscal, de soberanía originaria o
derivada y del destinatario del producto de la
recaudación. Para este ilustre profesor dichos conceptos
pertenecen al Derecho Constitucional y no interesan para la
definición de la relación jurídica-
tributaria.

• SUJETO PASIVO

Es aquel que jurídicamente se halla obligado a
realizar la prestación adineraría objeto de la
relación jurídico-tributaria. Pudiendo ser persona
natural o jurídica (Art. 7 del Código Tributario.
DL:816 )

El sujeto obligado es quien ha de satisfacer la
prestación material de la obligación de dar, como
titular del hecho imponible , Conforme señalan
Pérez de Ayala Y González
García[17]el contribuyente ha de estar
siempre definido o delimitado legalmente, ya que en un sentido
expreso, ya de modo implícito, como titular del hecho
imponible

• OTROS SUJETOS PASIVOS RESPONSABLES

• Por causa originaria: Solidaridad,
  Sustitución.

• Por causa derivada: Sucesión de la deuda
  tributaria.

• SUJETO PASIVO SOLIDARIO Y SUSTITUCIÓN

El sujeto pasivo Solidario es quien asume la carga que
incumbe al sujeto pasivo principal, por estar en relación
con los actos que dan lugar al nacimiento de la relación
tributaria, por razón de su profesión o de su
oficio.

Generalmente ello sucede por la violación de una
obligación. El motivo del porque el legislador fija un
responsabilidad legal de este tipo lo da Gianini, quien expresa
que sus motivaciones son meramente de carácter fiscal y
responden a la necesidad de hacer más fácil y
segura la recaudación del tributo.

Por sustitución, el que sustituye tiene derecho
de regreso, es decir, el derecho, de exigir a su vez el pago del
contribuyente y en algunos casos hasta la obligación de
hacerlo.

El estado debe recaudar directamente los tributos de los
distintos contribuyentes. Sin embargo, por razones de comodidad y
economía considera razonable aceptar la
intervención de terceros que reciben el nombre de
retenedores o perceptores y que de alguna forma pueden devenir en
sustitutos del contribuyente si no cumplen el mandato legal. Los
responsables se fijan en el art. 18 y 19 del Código
Tributario.

• SUJETO PASIVO POR SUCESIÓN

La obligación tributaria se transmite a los
sucesores y demás adquirientes a titulo universal. En caso
de herencia la responsabilidad está limitada al valor de
los bienes y derechos que reciba.

Según Gianini " De sucesión en la deuda
impositiva sólo puede hablarse con exactitud cuando una
persona se coloca en lugar de otra, respecto a las obligaciones
inherentes a una determinada relación impositiva que
subsiste; presupone, por lo tanto, la existencia de una deuda que
ya ha surgido aunque no se haya liquidado todavía, pero
que aun no se ha extinguido.

• TEORÍAS EN TORNO A LA RELACIÓN
  JURÍDICO – TRIBUTARIA.

• El tributo como manifestación de la potestad
  de «imperium».