ANALISIS DE LA PROCURADORIA
GENERAL DE LA REPUBLICA, 13-8-64
(Criterio sustentado ante la Corte Suprema de
Justicia)
ANALISIS JURIDICO DEL CONCEPTO DE
TASA
"También en su trayectoria histórica
resalta la naturaleza tributaria de la tasa. En efecto, en
la época medieval se ingresaba por mérito de
la función soberano del Estado,
vínculo que se precisa más en el siglo XVIII
y principios
del XIX, subsistiendo en el presente como fruto de la
Soberanía y el Poder
del Estado.Igualmente es de señalar que la
orientación doctrinaria de la Teoría de la Tasa, constituye otro
hecho que destaca su índole tributaria, pues
aún autores "voluntaristas", como Florian y Einaudi,
que sostienen que la tasa es voluntaria, admiten empero que
es un tributo y por ello mismo coactivo, lo que indica en
tan calificados tratadistas la existencia de fuertes dudas
sobre la naturaleza contractual de la tasa, hoy en
día inadmisible. Se anotan en la doctrina como
elementos indicativos del carácter que venimos
señalando, la función que tiene el ingreso en
los cuadros de las entradas del Estado y su
estructuración jurídico-positiva en cada
país.".En este último aspecto es de hacer notar
que la implantación de tasas exige la
intervención del Poder del Estado (Poder
Legislativo); que las condiciones objetivas y
subjetivas, caracteres generales y especiales de las
mismas, son regladas unilateralmente por el legislador, el
cual a veces llega a señalar, incluso expresamente,
la naturaleza tributaria de la exacción, de
idéntica manera a como regula legalmente el
impuesto.Finalmente, la capacidad contributiva, si bien es
un concepto hacendístico elevado a rango de base
constitucional en muchos sistemas
impositivos, se acepta también como criterio
determinativo del monto unitario de la tasa y tiende a
robustecer su índole tributaria, ya que si no se
tratara de un ingreso compulsivo-tributario,
resultaría inconcebible ligar la "magnitud
cuantitativa unitaria de un ingreso, a la facultad o
potencialidad económica de pagarlo, del obligado a
hacerlo" (Ciampietero Borrás: Las Tasas en la
Hacienda Pública).- La Tasa es un Tributo: Tanto en el ámbito
hacendístico (económico, político
incluso), cuanto en el jurídico, la Tasa, como
ingreso, comporta naturaleza
tributaria, y tiene por ende, categoría especifica,
autónoma, con naturaleza y fundamentos propios, pues
así permiten afirmarlo sus orígenes
regalísticos conectados con derechos
eminentes del Estado,
con su potestad soberana. Es así una entrada ajena a
las relacionadas con la economía privada, en las cuales la
voluntad humana constituye su hecho generador y, por otra
parte, antes de aparecer como ingreso teóricamente
reconocido como autónomo, específico, ya se le
consideraba ingreso tributario – dado que se le
subsumía en el impuesto -, y
por ende coactivo. - La Tasa requiere una justificación
fundamental que la legitime, esto es, que debe ser
establecida conforme al orden de las competencias
constitucionales y legales. - La naturaleza, el fundamento y la noción de
la Tasa son jurídicos, no hacendísticos,
caracteres o atributos hacendísticos. Por ello
resultan inaceptables por inconsistentes, tanto la
teoría que ve en el cambio el
fundamento de la Tasa, como la que propugna con el mismo fin
el consumo,
ni la que ve en la Tasa un fenómeno de
repartición del costo de
los servicios
especiales y privativos del Estado, regulado y dirigido por
fines políticos-sociales. Tampoco se acepta en un
análisis jurídico del ingreso
que nos ocupa, que su fundamento radique en el interés público conexo con el
privado, toda vez que trata de elementos
extrajurídicos de difícil ponderación,
como son la ventaja privada y el carácter divisible de
los servicios remunerados por tasas, o su categoría.
Sin embargo, éstas afirmaciones no significan en modo
alguno que los elementos hacendísticos ya
señalados carezcan de importancia dentro de la ciencia
de la Hacienda Pública. - El fundamento jurídico de la Tasa, que es el
principio informador que la legítima, consiste en la
realización por parte del Estado, de un Servicio
(desenvuelto) en consideración al contribuyente, y por
tanto, la Tasa es detraída por fines fiscales y/o
extrafiscales. Por mérito del servicio cabe la
exacción, colocando al contribuyente en la
situación de obligado al pago de la misma. - El nacimiento de la Tasa deriva – como el de
todo tributo – del acatamiento singular del hecho
jurídico específico, típico, al cual la
ley asigna el
atributo de generarla, que en su caso lleva el nombre de
hecho "taxativo", como una especie del "hecho tributario"
(que vendría a ser el "género"), constituyendo ella el objeto
de la correspondiente relación
jurídico-tributaria, conocido por Tasa. - El hecho taxativo (generador de la Tasa), consiste
en un hecho o acto jurídico típico descrito
objetivamente, expresa o ímplicitamente por la Ley,
que se halla lógicamente enlazado con un servicio
realizado por el Estado
con miras al obligado (que integra dicho hecho generador),
cuyo advenimiento sujeta al devendo en él establecido,
a quien le fuera atribuible el mismo. - Los caracteres esenciales de la Tasa, consecuencia de
su naturaleza tributaria, consisten en ser ella: 1) una
entrada estatal del Derecho
Público; 2) doblemente coactiva,, en su
nacimiento y en el pago; 3) legal (ex lege), es decir,
establecida unilateralmente en sus diversos aspectos, por
el legislador, o sea, con fuente jurídica
exclusivamente en la Ley.En consecuencia de lo expuesto, se concluye en que
al producirse la situación de hecho o, mejor, el
hacho "taxativo" al cual se liga la prestación de un
servicio por parte del Estado, surge o nace la
obligación de someterse al pago de la tasa que
retribuye ese servicio, sin que el obligado pueda rehuirla
argumentando su no voluntariedad frente al
mismo.Es decir, ni la ventaja ni el beneficio,
fundamentan el pago o constituyen su causa, si su ausencia
lo exonera; pues lo que se paga en fin de cuentas
es la oportunidad, la facilidad o la seguridad del servicio cuya gestión se reserva de modo exclusivo
en virtud de ley y constitucionalmente, tendientes a
satisfacer necesidades impostergables.Por otra parte, tal exclusividad debe
comprendérsela como situada dentro de las razones
fiscales o extrafiscales que la fundamenta, y or ende
dentro de los propósitos que el Estado pretende
conseguir, prestando el servicio en condiciones
excluyentes.De allí que resulte inconsistente y
amenazante contra el carácter tributario de la Tasa,
aspirar a que, cuando el Estado preste el servicio en
condiciones diferentes con respecto al resto de los
posibles sujetos del tributo), está resignando el
mismo, y no aparece así la prestación
directa, material, que se pretende instituir como causa
jurídica de la tasa. Improcedente resulta tal
pretensión y ni siquiera desde el punto de vista del
Estado puede aceptarse que el ente público con
potestad tributaria, por hecho propio, renuncie a la
coactividad de la contribución por Tasa, dado que
ésta remunera servicios que le son inherentes, y
cuya titularidad le está legalmente
atribuida.La coerción insta en la Tasa involucra
ambos aspectos: es decir, que la mal llamada solicitud ni
el pago, se hallan realmente librados a la voluntad
particular; ya que ésta no tiene en el Derecho
Tributario el carácter constitutivo que se le
reconoce en el orden privado; en primer lugar, porque la
supuesta demanda
no existe como elemento de la supuesta relación
económica del cambio, sea porque hay
imposición del servicio, o porque en la
mayoría de los casos ni se provoca, ni excita la
actividad estatal, bien porque dicha demanda no es tal,
sino un mero hecho integrante del "hecho taxativo", pero no
una real demanda del servicio; de todo lo cual resulta que
la obligación deriva de la naturaleza del servicio y
de la prestación impostergable por el
Estado"..INVERSIONES DE INGRESO
PUBLICO EN BASEA PROGRAMAS Y
PROYECTOSLa inversiones del Estado deben realizarse en
base a plsnes y programas coherentes. Las páginas
siguientes muestran un esquema de fuentes
de ideas para los programas de inversiones.ESQUEMA DE FUENTES DE IDEAS PARA
INVERSIÓN DE LOS INGRESOS
PUBLICOSLAS IDEAS DEBEN MANEJARSE BAJO
EL CONCEPTO DE PROYECTO - En consecuencia, la Tasa puede conceptuarse como el
Tributo que se paga por razón de un servicio
desenvuelto por el Estado hacia el contribuyente; o como
expresa Guillian Fonouge (Derecho Financiero, Vol. II, pag.
798): "la prestación pecuniaria exigida
compulsivamente por el Estado, en virtud de ley, por la
realización de una actividad que afecta especialmente
al obligado." El autor agrega en la explicación del
punto de vista sostenido, lo siguiente: "Es de notar al
respecto, que la última parte del concepto 1) no
significa que la actividad estatal debe traducirse en una
"ventaja" o "beneficio" individual, sino tan sólo que
2) debe guardar cierta relación con el sujeto de la
obligación, por cualquier circunstancia que 3) lo
vincule jurídicamente con el servicio público
instituído", como característica esencial de la
misma; y 4) que la cuantía global o unitaria de la
exacción no es de carácter específico de
la Tasa. - EN TERMINOS GENERALES UN
PROYECTO ES
LA SOLUCION INTELIGENTE A UN PROBLEMA TENDENTE A RESOLVER,
ENTRE MUCHAS, UNA NECESIDAD HUMANA. INCLUYE:
- INVERSIONES DE DIVERSO MONTO
- TECNOLOGIAS
- METODOLOGIAS CON DIVERSO ENFOQUE
- NECESIDADES A SATISFACER:
- EDUCACION
- SALUD
- VIVIENDA
- ALIMENTACION
- AMBIENTE
- CULTURA
- SEGURIDAD Y DEFENSA
- RECREACION
- NECESIDADES ESTIMULADAS POR LOS
PRODUCTORES.
- PROYECTO DE INVERSION: PLAN CON UN
MONTO DE MONTO DE CAPITAL
ASIGNADO CON INSUMOS DE VARIOS TIPOS PARA PRODUCIR BIENES/SERVICIOS UTILES AL SER HUMANO O A LA
SOCIEDAD.
CRITERIOS BÁSICOS
PARA LA SATISFACCIÓN
DE NECESIDADES PUBLICAS
1. A PARTIR DE LA COMBINACION OPTIMA DE CRITERIOS EN
ARMONIA CON LAS PRIORIDADES NACIONALES.
- DIRECCION POR CRITERIOS TECNICOS
- LAS MEJORES ALTERNATIVAS DEL PUBLICO A
SATISFACER - LOS REQUERIMIENTOS ESPECIFICOS DE LA REALIDAD LOCAL,
REGIONAL O NACIONAL. - MEDIDAS POLITICO ADMINISTRATIVAS
VIGENTES.
2. A PARTIR DE DECISIONES POLITICAS
PARA:
- ESTIMULAR EL IMPULSO QUE UNA LOCALIDAD O REGION DESEA
ADQUIRIR EN EL CONTEXTO DE LA NACION. - REFORZAR LA IMAGEN QUE UN
PAIS DESEA PROYECTAR EN EL EXTERIOR.
CAPITULO IV
EL IMPUESTO. FINALIDAD Y ORIGEN
HISTORICO
FINALIDAD PRINCIPAL DEL
IMPUESTO:
El impuesto debe cubrir los gastos generales
y los servicios no divisibles del Estado o Administración
Pública, y aquellos gastos de los servicios especiales
no cubiertos totalmente por las tasas, las contribuciones de
mejoras o los ingresos parafiscales. Para financiar estos gastos
y servicios no divisibles, el impuesto es el medio normal,
general y permanente que tiene el Estado en la actualidad para
cubrir los gastos públicos. En algunos Estados se usa el
Crédito
Público, pero siempre como complemento del
impuesto.
ORIGEN Y EVOLUCION
HISTORICA:
L a evolución histórica de los impuestos se
divide en tres etapas:
Etapa 1. Inicialmente se constituyen
Donaciones Voluntarias que hacían los súbditos a
los señores feudales, de carácter extraordinario
(dones) y pedidos que hacían los reyes a sus
súbditos como ayudas para cubrir los gastos de la Corte,
también de carácter extraordinario.
Etapa 2. Luego se transforma en pagos
obligatorios, que exigió el Estado Moderno a los
ciudadanos para sufragar los gastos públicos,
constituyendo una renta de carácter ordinario.
Etapa III Por último, se viene
utilizando el instrumento del impuesto como forma de lograr
fines sociales y económicos (Hacienda
Pública).
IMPORTANCIA DEL IMPUESTO
FISCAL.
DeL doble objetivo del
Impuesto (fiscal y funcional) se deriva su importancia como
institución jurídica y política
económica.
- Jurídicamente el impuesto significa derechos
y deberes entre el Estado y el contribuyente, dando lugar al
nacimiento de la obligación tributaria alrededor de la
cual gira el Derecho Tributario. - Económicamente opera sobre la riqueza privada
del contribuyente, constituyendo una intervención
económica del Estado sobre los Administrados,
obligándolos a entregar parte de sus rentas en
concepto del pago del impuesto y restándolo
capacidad de ahorro,
de consumo y de inversión.CONCEPTO DEL
IMPUESTO:Es una prestación
monetaria de carácter indivisible, recabada
unilateralmente y coactivamente de los particulares por los
entes públicos sin contraprestación directa y
de acuerdo a reglas fijas, para financiar, total o
parcialmente servicios de interés general o lograr
otros fines económicos o sociales.UCV. Facultad de
Derecho. Anotaciones de finanzasDe la definición anterior se destacan los
principales elementos del impuesto, a saber:Prestación monetaria sin
contraprestación inmediata; o sea, se paga sin
recibir nada a cambio de inmediato; el Estado lo cobra
unilateral y coactivamente de los particulares, de acuerdo
a reglas fijas, y por último, se utiliza para fines
de interés general o para lograr fines
económicos o sociales.La siguiente definición, dada por Rossi, es
la que más toma en cuenta el carácter
jurídico del impuesto:"El impuesto es la institución
jurídico financiera, que faculta al ente
público para exigir dinero a
los administrados, unilateralmente y sin
contraprestación, para aplicarlos a los fines de
interés general."UCV. Facultad de
Derecho. Anotaciones de finanzasEn este sentido pudiera haber discrepancias en
cuanto a no recibir contraprestación alguna puesto
que el contribuyente, al menos indirectamente, es
beneficiario de los beneficios que genere la
aplicación de los recursos
a fines de interés colectivo.PRINCIPIOS JURIDICOS DEL
IMPUESTO:Los principios aquí enunciados deben regir
a cada uno de los tipos de impuestos es particular o al
sistema
tributario en su conjunto. Esto con el fin de hacer el
gravamen más justo y equitativo. Así se
tienen los siguientes principios: - Políticamente está vinculado a la
actuación de los poderes públicos, pues todo
plan de gobierno
debe estar financiado principalmente con impuestos. Los
mismos además pueden ser utilizados como instrumentos
de acción sobre el medio económico
y social; esto último de acuerdo a las nuevas
tendencias de la Hacienda Funcional. - Principio de Adam Smith
Los principios que rigen la imposición son
ciertas normas
que deben tenerse presente en el establecimiento de los
impuestos, mejor dicho, en la determinación y
distribución de estos en la población. Son los llamados
principios generales de la imposición.Respecto al impuesto Adam
Smith enuncia los siguientes principios: - Principios Jurídicos
- Justicia: los impuestos
deben ser justos, o sea, que los contribuyentes deben ser
gravados en proporción a su capacidad
económica. - Certeza: los impuestos deben ser
ciertos, es decir, que siendo determinados y no arbitrarios,
el contribuyente conozca el tiempo del
pago, la cantidad a pagarse, en forma clara y
precisa. - Comodidad: los impuestos deben ser
cómodos, es decir, que se recauden en el tiempo y en
la forma más conveniente para el contribuyente. Por
ejemplo, que se exijan los agricultores en el
período de venta de
sus cosechas, a los empleados en fechas que coincidan con
las de percepción de los sueldos.Estos principios se reflejan en tres
conceptos: - Economía: los impuestos deben ser
económicos, es decir, que exista economía en la
recaudación de los mismos, que en ella se gaste lo
mínimo con el objeto de que el rendimiento sea mayor.
Todo impuesto debe ser establecido de manera tal que no salga
ni se lome del bolsillo de los particulares, sino en la
medida en que al tesoro público nacional. - Legalidad: los impuestos
deben ser legales, es decir, que deben ser establecidos en
virtud de una ley que se dicte de acuerdo con la constitución política. Esta exigencia es propia de
la naturaleza del Estado de
Derecho. Que los impuestos sean establecidos por una ley
significa que ella determine la forma, la extensión,
el monto y la medida de las prestaciones de los contribuyentes (certeza y
legalidad). - Generalidad: los impuestos deben ser
generales, esto es, que deben ser pagados, sin
excepción, por todas las personas que estén
en situación de hacerlo y perciban alguna renta,
sean generales o jurídicas. Sin embargo, el
principio de la generalidad de los impuestos tiene algunas
limitaciones, así, las leyes
liberan del pago de ellos una cantidad mínima de
renta de que goce el individuo, que se estima como el
mínimum con que éste puede subsistir recibe
el nombre de "Minimum de existencia".CLASIFICACION DE LOS
IMPUESTOS:Entre las numerosas clasificaciones de los
impuestos se tienen las siguientes:1. De acuerdo a la periodicidad o
permanencia en un sistema
tributario pueden ser: - Igualdad o equidad: los impuestos deben ser
equitativos, es decir, que deben importar iguale sacrificios
para todos los contribuyentes. Los individuos contribuyen a
los gastos del Estado en relación a las rentas que
tienen o al sacrificio que cada uno hace al desprenderse de
una parte de ellas con ese objeto. Este sacrificio debe
imponerse a todos en igual grado (Tarifa proporcional y
tarifa progresiva). - Impuestos ordinarios. Corresponden a
los tributos
que cobran regularmente de manera continua.2. De acuero al fin o destino de los
impuestos se clasifican como:a) Generales. Son aquellos impuestos
destinados a satisfacer todas las necesidades de la
colectividad. Su producto
va al fondo común del tesoro nacional o estatal o
municipal, según la entidad de que se
trate.b) Especiales: Impuestos especiales.
Son los que están destinados a la
satisfacción de una determinada necesidad. Su
producto va a un fondo separado. Son llamados
también impuestos finalistas.3. Según la extensión de su
aplicación los impuestos pueden ser
también:a) Generales. Son
aquellos tributos que se aplican a todas las rentas
análogas y las alcanzan en una misma medida (sobre
los beneficios provenientes de toda las industrias o actividades
económicas).b) Especiales son aquellos que se
aplican a determinadas rentas, en una misma medida (un
impuesto establecido sobre los beneficios de ciertas
industrias de petróleo).4. De acuerdo a la naturaleza del impuesto:
Pueden ser:a) Objetivos.. Son aquellos impuestos
que se determinan de acuerdo con las condiciones de la
materia
disponible. (Dimensiones de un bien inmueble, capacidad y
producción del bien, su valor,
capital invertido en la explotación industrial,
clase de
industria, etc.). este tipo de impuesto no
toma en cuenta las condiciones personales del contribuyente
o dueño del bien gravado.b) Los Subjetivos son aquellos
impuestos que se determinan considerando las condiciones
personales del contribuyente o la situación
individual de las cuales depende la capacidad contributiva
del mismo (situación familiar, cargas familiares,
monto total de sus rentas, etc.). Ejemplo típico de
esta clase de impuesto, es el global complementario de la
renta, que se fija de acuerdo con las cargas de familia; y
el sucesorio que se fija de cuerdo con el grado de
parentesco del beneficiario con respecto al
causante.5. Según la forma de
recaudación se casifican como::a) Directos. Son aquellos impuestos
que se recaudan en virtud de listas o roles, de manera que
se conoce de antemano las personas que según ellas
están obligados a pagarlos y la forma en que lo
harán. Ej: Impuesto sobre la renta, Impuestos a los
bienes inmuebles, vehículos, etc. - Impuestos extraordinarios: Corresponden
a los tributos cuya exigencia aparece en ocasiones
especiales, es decir, en forma irregular y transitoria, con
el objeto de satisfacer las necesidades también
extraordinarias: de manera que tienen una vigencia
limitada.6. Según el proceso
de traslación pueden sera) Impuestos directos., son aquellos
que recaen sobre los contribuyentes de derecho, es decir,
que afectan sólo a las personas que la ley
señala como sujetos de derecho y no se trasladan
(teóricamente al menos sobre terceras personas
(Impuestos a la herencia, Impuestos a la Renta).b) Impuestos indirectos son aquellos
que adelantados en su pago por los contribuyentes de
derecho, inciden sobre los consumidores posteriores,
distintos de los primeros. La traslación es propia
de los impuestos indirectos o de los consumos (Impuestos a
la cifra de negocios, impuestos aduaneros, impuestos a
los consumos en general).- Según la forma en que gravan a los
patrimonios pueden ser:
a) Impuestos directos. Son aquellos
que gravan de un modo directo e inmediato la renta,
patrimonio o fortuna de una persona,
es decir, aquellos que contribuyen una exacción a la
fortuna o renta de una persona.b) Impuestos indirectos. Son
aquellos que gravan el gasto y el empleo
de los patrimonios, es decir, los que recaen sobre actos de
consumo, signos
indirectos de renta (renta gastada). Este último
criterio de distinción entre impuestos directos e
indirectos es más científico.8) Según la naturaleza de la cuota
del impuesto pueden ser:a) Impuestos Proporcionales. Son
aquellos impuestos en que la tasa o cuota para la
liquidación del impuesto permanece siempre fija,
cualquiera que sea el monto disponible. Por ejemplo: si la
tarifa es del 15%, el pago sería quince
bolívares por cien, ciento cincuenta por mil, mil
quinientos por diez mil y así
sucesivamente..b) Impuestos Progresivos: Son
aquellos impuestos en que la tarifa varía creciendo
en relación con el aumento del monto disponible. Por
ejemplo: 12% por mil, 15% por diez mil, 17% por cien mil y
así sucesivamente.9) Según la fuente de recurso gravada
puede ser:a) Impuesto único: Es aquel
impuesto que grava a una sola fuente de recurso: la renta,
la
tierra, las sucesiones (Utópico).Significa la sustitución de todo el sistema
tributario por un único impuesto o sobre la renta o
sobre el consumo o sobre las sucesiones o sobre la tierra
(Sistema Teórico).b) Impuestos
múltiples: son aquellos impuestos que gravan
diversas fuentes de recursos. Es el sistema acogido por
todas las legislaciones.10) Atendiendo la naturaleza de la materia
gravable pueden sera) Sobre el capital. El Impuesto al
Capital: es aquel que grava la riqueza destinada a producir
nuevos bienes. Este impuesto no es recomendable puesto que
destruye la fuente de bienes gravables.b) Sobre, la renta. El Impuesto a la
Renta: grava la riqueza generada por el proceso productor o
la riqueza en vías de adquisición, cuando se
incorpora al patrimonio del contribuyente.c)Sobre el consumo: Impuestos a los
consumos: son los que recaen sobre actos de consumo, gravan
al gasto, o empleo del patrimonio o renta, al salir del
patrimonio.d) Sobre el tráfico
patrimonial Por último podemos
señalar el Impuesto sobre el Tráfico
patrimonial que gravan al movimiento de riqueza como consecuencia de
negocios (Venta, hipoteca, permita, etc).FUENTE JURIDICA DEL
IMPUESTO, CAUSA Y FUNDAMENTO FILOSOFICOLa ley es la fuente jurídica directa. En
forma indirecta, actúan las convenciones
internacionales y los reglamentos. La causa no radica en
los servicios que pueda prestar el Estado, sino en la
capacidad tributaria del sujeto del impuesto.Fuentes:Adaptado por el autor
de: Universidad Central de Venezuela. Facultad de Derecho.
Anotaciones de Finanzas. Ediciones Jus.Caracas
1970
(2205) Sitio web del
Servicio Nacional Integrado de Administración Aduanera y Tributaria
(SENIAT). Conectado a Internet
haga clic aquí para mayor información y actualizaciones sobre
el sistema tributario venezolano.CAPITULO V
PODER TRIBUTARIO. LA DOBLE
IMPOSICION.Las características del poder tributario es
que el Estado tiene derecho a cobrar impuestos y
contribuciones.El poder fiscal es derivado de la soberanía
del Estado, para algunos, y a su vez forma parte de la
soberanía financiera, y ésta forma parte del
poder político. Sin embargo algunos autores niegan
esta derivación. Poder tributario: Originario y
Derivado.DOBLE IMPOSICION:
Consiste en el hecho de que una persona, en
relación a una materia gravada y en un mismo oficio,
es gravada por más de un impuesto. Se presenta como
ejemplo cuando los dos Estados gravan a una persona en
relación a determinada materia. Puede suceder que el
fisco establezca un impuesto sobre los sueldos, entonces
estaría gravando una materia dos veces.Para algunos autores no hay doble, sino una
sobre-imposición porque sólo existe un
sólo poder Fiscal Nacional establezca un impuesto,
luego otro Estado establezca otro impuesto sobre la misma
materia. Hay doble imposición porque hay dos poderes
fiscales: Nacional y Estadal.PROBLEMA TRIBUTARIO
INTERNACIONAL.Se presenta por el hecho de que los países
no se ponen de acuerdo para escoger el criterio que ha de
aplicarse en los casos de doble imposición. Los
países tratan de solucionarlo con tratados, ya que ello pudiera significar una
fuga de divisas.Se presenta cuando dos Estados gravan a una
persona sobre una misma cosa. En el caso señalado de
sobre-imposición es una forma de cobrar el impuesto
de dos formas diferentes o de cobrar a dos personas
distintas. Ejemplo: para establecer el impuesto sobre la
renta se ha escogido un sistema mixto. Hay rentas de
capital, de trabajo,
etc.Se establecen los impuestos cedulares, y
aquí se dividen las rentas en cédulas y sobre
cada cédula se establece un impuesto sobre ese
producido total. No hay doble imposición, ni
siquiera sobre-imposición.El caso más discutido es el del impuesto
sobre los dividendos que pagan las empresas
privadas. Los socios pagan impuestos al recibir sus
dividendos.. En realidad no hay una doble imposición
porque las compañías son personas
jurídicas distintas de las de sus socios. Los
accionistas realizan una actividad de inversión,
mientras que la compañia realiza diversas
actividades. Así por ejemplo, hay casos en que las
empresas obtienen utilidades y no reparten dividendos.
Además, la compañía generalmente
traslada el impuesto
sobre la renta utilizando el precio
de los bienes / servicios que comercializa. No se lo
traslada a los accionistas.Se presenta generalmente en los países
federales. Pueden ser múltiples. Puede suceder que
el poder nacional establezca un mismo impuesto. Es
difícil que haya la doble imposición porque
la constitución demarca el ámbito impositivo
de los municipios, de los Estados y de la Nación. Se ataca de
inconstitucionalidad por usurpación. El problema se
presenta en países (México, Estados
Unidos) donde no hay esa demarcación tan clara
como existe en Venezuela.En ellos se llega al sistema de reparto: cobra el
impuesto un poder y entrega una cantidad de otro poder.
Concurre el Poder Central con el Estatal y el
Municipal.DOBLE IMPOSICION
INTERNACIONAL.En los últimos tiempos se ha establecido la
doble imposición debido a la importancia que se ha
dado internacionalmente y desde el siglo pasado se ha
tratado de resolver el problema mediante
convenios.En el último capítulo se tratan los
aspectos fiscales de la inversión
internacional.SUJECION PERSONAL
– REAL.Criterio que algunos estados lo acogen y otros lo
combinan. La forma que se ha acogido para resolver ese
problema ha sido mediante reconocimientos por otros
países de un crédito, el sistema del
crédito es el que generalmente utilizan los
países para resolver el problema de la doble
imposición por el tráfico de
ciudadanos.CRITERIO DE SUJECION
PERSONAL.Se agrava a las personas y sus bienes por el hecho
de ser nacional de un país o por el domicilio.
Ejemplo: un venezolano que va a los Estados Unidos y se
acoge al criterio de la nacionalidad no paga impuestos en los
Estados Unidos sino en Venezuela, lo mismo es el caso de la
residencia y el domicilio. El problema es mayor respecto de
las personas que tienen doble nacionalidad.Si se combina este criterio con el criterio real,
que es el de la fuente, la renta, en un país, sea
cual fuere, se toma en cuenta solamente la fuente sin tomar
en cuenta la nacionalidad, basándose en la
territorial. Venezuela acoge este criterio en sus leyes:
Ley de Impuesto sobre la Renta y sobre Sucesiones; hay una
especie de excepción respecto al transporte internacional tomando en cuenta
los gastos extraterritoriales se ha querido que se
modifique el criterio de la nacionalidad.El impuesto sobre las Herencias y legados
acoge el criterio de la territorialidad pero tiene una
pequeña excepción: los bienes muebles dejados
por venezolanos en el exterior a una persona domiciliada en
Venezuela y que no haya pagado impuestos de alguna forma en
el exterior.____________________________________________________________
Fuente: Adaptado por el autor
de: Universidad Central de Venzuela. Facultad de
Derecho. Anotaciones de Fianazas.CAPITULO VI
HACIENDA PUBLICA Y ACTIVIDAD
FINANCIERAConcepto de Hacienda
Pública.Los fenómenos financieros han conocido en
los últimos siglos profundas transformaciones, que
se han acentuado todavía más en los
últimos decenios. Es necesario hacer una
alusión a estas transformaciones para comprender
plenamente el significado de la hacienda en la vida de los
Estados en el momento actual.Todavía están recientes los residuos
del período feudal, en el que no había
distinción entre hacienda privada del
príncipe y hacienda pública. En la
época moderna, la evolución financiera estuvo
determinada por hechos como el paso de los Estados
absolutos a los Estados democráticos, así
como por la continua expansión de la actividad de
los entes públicos.En los comienzos de este proceso, cuando se
inician también los estudios financieros en el
sentido moderno (en el siglo XVIII y primera mitad del
siglo XIX), las condiciones de hecho y las
ideologías dominantes sitúan el centro de la
hacienda en la cobertura de los gastos de los entes
públicos, como si se tratase de una economía
privada, suponiéndola en condiciones de plena
ocupación y considerando la renta nacional como un
dato. Prevalecen, pues, los problemas de la dimensión de las
exacciones respecto a la renta nacional (presión
tributaria) y la distribución entre los
contribuyentes de una determinada suma de
ingresos.Si los particulares están siempre en
condiciones de ocupar de modo óptimo todos los
factores de producción, la hacienda debe actuar
distrayendo factores de los empleos privados para
utilizarlos en los públicos. De la general
desconfianza respecto a las intervenciones estatales en la
economía se deriva también la neutralidad de
la hacienda pública; o sea, la exigencia de que se
reduzcan al mínimo las perturbaciones de la vida
económica relacionadas con la actividad de
detracción-distribución y, en particular, que
no se alteren las posiciones relativas de los diversos
sujetos económicos. Correlativamente, se estima la
capacidad de contribuir a las cargas técnicas sea proporcional a la renta,
y es casi general la condena de los impuestos progresivos
(aunque el impuesto progresivo sobre la renta podría
en tal época ser solamente un correctivo parcial de
la regresividad de los impuestos sobre el
consumo).Estas son las líneas de la hacienda que
puede llamarse liberal, y que entra en crisis
en la segunda mitad del siglo XIX, al insertarse la
hacienda en la reforma social, o sea con las tentativas de
afrontar los movimientos radicales (y en particular al
socialismo)
con el empleo de la hacienda para fines de la
distribución de la riqueza. En esta fase se acepta
que la capacidad de contribución crece más
que proporcionalmente al crecer la renta y se tienen las
primeras manifestaciones modernas del impuesto progresivo
sobre la renta; pero, en conjunto, la importancia de estas
medidas (comparadas con un cierto desarrollo de los gastos sociales) no incide
sustancialmente sobre la distribución de la
riqueza.Tal vez, más profundo es el efecto sobre la
estructura financiera de otros hechos que se
inician en este período: por ejemplo, el desarrollo
de las empresas públicas y la intervención en
la vida económica que aumenta en extensión
tomando diversos aspectos.El control
de los entes públicos sobre la vida económica
no se desenvuelve únicamente con las aportaciones
respecto a los fines tradicionales del Estado y con las
detracciones correspondiente; sino que asume de forma
creciente aspectos no reducibles al simple registro de
gastos e ingresos en los presupuestos públicos. El reparto de
los medios
entre empleos públicos y privados y la propia
distribución entre los empleos privados, no dependen
solamente de la exacción de los impuestos, sino de
toda una compleja actividad de disciplina, control y propulsión que
difiere de las formas financieras tradicionales.La conexión entre instrumentos financieros
y controles directos se acentúa durante la primera
guerra mundial al recurrir a los racionamientos y a la
gestión estatal del negocio con el extranjero; y,
después de la gran crisis, se confirmará una
vez más con la expansión de los controles
cuantitativos del comercio
exterior, en sustitución y añadidura de
la tradicional política fundada en los aranceles.La gran crisis, con el definitivo hundimiento de
la fe que existía de que el sistema económico
tiene espontáneamente a la plena ocupación,
sin fricciones apreciables, ayuda a madurar un nuevo
aspecto de la hacienda: La hacienda coyuntural,
dirigida a desarrollar una acción compensadora en
las fases opuestas, expansiva y depresiva, del ciclo,
estabilizando el volumen
de la demanda total y de la renta nacional, mediante
variaciones de los gastos públicos y de la renta
disponible por los particulares, inducida por la
política de gastos y por la política
tributaria. Este tipo de hacienda no sólo ha sido
teorizado, sino que se ha puesto en práctica tras
los años de la gran crisis, sobre todo en los
países escandinavos.La aplicación de técnicas
análogas a la de la hacienda coyuntural se ha
sugerido también en las hipótesis del antedicho estancamiento
de las economías maduras.En este punto – y también por la
contribución de las experiencias ofrecidas por la
conducta
económica de la segunda
guerra mundial- se ha reconocido plenamente la
importancia de la hacienda para determinar no solamente la
distribución, sino también el volumen de la
renta nacional. Los contrastes que subsisten en esta
materia no afectan tanto a la tesis
general de que, en circunstancias dadas, medidas adecuadas
pueden extender la renta más allá de lo que
sucedería por la acción espontánea del
mercado,
como a la concreta verificación de tales
circunstancias, la modalidad y condiciones de tales medidas
y su oportunidad frente a determinadas situaciones o
determinados objetivos políticos.En conclusión, durante la presente
generación generación, se ha verificado el
tránsito de la hacienda como actividad directa que
distribuía una determinada renta nacional entre usos
públicos y usos privados, a la hacienda como factor
determinante del volumen de la renta nacional y de su
distribución entre grupos
sociales. Al mismo tiempo, junto a los instrumentos
tradicionales de la hacienda (detracción de tributos
y gastos de las cantidades detraídas) se han
aportado nuevos instrumentos (por lo menos por la amplitud
con la que se han empleado) como la actividad de las
empresas públicas en campos diversos, como los
controles directos del comercio
exterior, consumos, inversiones y distribución de
materias primas.Estos controles directos son unas veces
complementarios y otras veces alternativos, respecto al
instrumento financiero tradicional. Por lo tanto, limitar
el concepto de la hacienda, como ocurre con definiciones
demasiado difusas, a aquella parte de la actividad
económica de los entes públicos que se
traduce en registro de ingresos y gastos en los balances de
estos mismos organismos, significaría reflejar
condiciones de hecho actualmente superadas y efectuar una
distinción inoportuna en el conjunto de instrumentos
en que se concreta la acción de los organismos
públicos para influir en el volumen y
distribución de la renta nacional.El punto de llegada de esta evolución es
completamente evidente en los países de planificación socialista, en los
cuales es estructural e inmediata la conexión entre
plan financiero y plan económico, o sea entre el
aspecto financiero y el aspecto material de la
política económica. Pero también en
los países capitalistas se reconoce cada vez
más la oportunidad de poner en evidencia los nexos
entre el presupuesto estatal y el empleo conjunto de
los medios puestos a disposición de la colectividad,
mediante la conexión entre el presupuesto del
Estado y el llamado presupuesto económico
nacional (que es una demostración de cómo
se forma y cómo se emplea la renta
nacional).Formas de estudio de la
actividad financiera.La actividad financiera puede estudiarse desde
diversos puntos de vista.1. El derecho financiero estudia las normas
jurídicas que regulan la gestión del
presupuesto y del patrimonio de los organismos
públicos, así como la detracción de
los tributos (derecho tributario). El derecho tributario
(derecho
fiscal) es el ramo más rico del derecho
financiero; interpretado inicialmente según
criterios exegéticos, se puso seguidamente sobre
bases sistemáticas gracias, sobre todo, a la obra de
estudiosos alemanes. En Italia
el estudio del derecho tributario se promovió, con
originalidad de fines y resultados, principalmente por
Groziotti y por su escuela.Por la índole de la presente
publicación, esta se debe limitar a esta breve
mención, aunque no pueden olvidarse los nexos entre
los aspectos jurídicos y los aspectos
económicos de los hechos financieros.Por tradición académica italiana
(así como francesa y alemana), todos los estudios
sobre la hacienda pública que no forman parte del
derecho financiero, están comprendidos
indistintamente en la ciencia de la hacienda. Ello
no permite definir de modo homogéneo y
sistemático el contenido de tal ciencia,
así que, por reacción, se ha tendido a
limitar el objeto de la ciencia de la hacienda,
haciéndose bien una teoría del reparto de los
ingresos públicos, bien una teoría de la
economía financiera o, en particular, de los efectos
de los impuestos.Pero se pueden distinguir diversos órdenes
de problemas científicos de los hechos
financieros:1. Se puede tratar de explicar, por qué la
hacienda, en determinadas condiciones ambientales, es
aquella que puede decir las razones por las cuales se tiene
un determinado volumen y una determinada
distribución de gastos y un cierto reparto de
ingresos entre los contribuyentes; en otras palabras, la
que estudia los determinantes conjuntos de los hechos
financieros.Entre las explicaciones de estos problemas tiene
un puesto propio la teoría económica de la
hacienda, bajo cuyo nombre se comprenden las teorías de Sax, Mazzola, Rica
Salerno, Graziani y otros que, aunque con diversos
aspectos, tienen en común el intento de explicar los
hechos de la hacienda pública como manifestaciones
de las mismas leyes con las que se quiere explicar la
actividad económica individual.La teoría económica de la hacienda
se desenvuelve, en efecto, paralelamente a la teoría
de la actividad marginal; así como esta
última supone que el reparto de los bienes entre las
diversas necesidades se hace por cada individuo de tal
forma que iguale la utilidad
marginal (ponderada) de los bienes en los diversos
destinos, la teoría económica de la hacienda
pretende que la actividad económica tenga por fin la
satisfacción de las necesidades públicas y
que la porción de bienes detraída con tal fin
de la economía privada (en conjunto y para cada
individuo) se determine por una comparación entre la
utilidad de las necesidades públicas y de las
necesidades privadas, que se satisfacen cuando se dé
un determinado reparto de medios entre la actividad privada
y la actividad pública.Pero también entre los que aceptan la
teoría de la utilidad marginal como
explicación del comportamiento económico individual,
existe a menudo la opinión de que elevar la
teoría a criterio fundamental para explicar los
hechos financieros significa llevar a un grado intolerable
la abstracción de la realidad de los
hechos.En el extremo opuesto, respecto a la teoría
económica, están las teorías
político-sociológicas de la hacienda; tales
como las de Pareto, Borgatta, Fasiani, que ven en los
hechos financieros una expresión de las relaciones
de poder entre los gobernantes y gobernados, que conducen a
la explotación de los unos por los otros de forma
diferente en cada caso.Como síntesis entre los tipos de
explicación, económica y sociológica,
podemos considerar la teoría de De Viti De Marco,
según el cual los sistemas financieros reales se
colocan entre las dos hipótesis extremas del Estado
absoluto o monopolista, en el cual la base dirigente tiende
a la máxima explotación de los individuos, y
del estado popular o cooperativo, en el que no existe
antagonismos entre los gobernantes y gobernados porque hay
libre competencia entre los grupos
sociales, todos los cuales ‹‹pueden llegar al
poder, permaneciendo en él bajo el sindicato continuo de la
colectividad››.Parece claro, sin embargo, que la relación
entre gobernantes y gobernados en materia financiera
– o en otros términos, el modo de
formación y el contenido de la voluntad del Estado
en materia financiera – es solamente un aspecto del
problema general de la política, y debe estudiarse
de la forma correspondiente a tal problema.Ello podría separarse únicamente por
las teorías económicas de la hacienda que
sostienen un modo particular de formación de esa
voluntad, un modo que se derivaría de las propias
leyes del equilibrio económico individual, de
tal forma que la determinación del ajuste financiero
se contrapondría frecuentemente a las restantes
manifestaciones de las relaciones entre gobernantes y
gobernados. Pero ya hemos advertido que la teoría
económica de la hacienda, tras un breve
período de auge, ha sido abandonada.2. Se pueden investigar los efectos
económicos de la hacienda. La rama de la
economía financiera que se ha desarrollado en primer
lugar tiene por objeto los efectos del impuesto. Tras los
planteamientos clásicos de Smith, y sobre todo de
Ricardo, mediante la contribución de una serie de
estudiosos (Cournot, Pantaleón, Barone, Wicksell,
Edgeworth, Marshall, Graziani, Einaudi, etc.) se ha formado
una teoría de los efectos del impuesto, cuyas
líneas principales se resumen en la obra más
erudita que profunda de Seligmann, encontrándose
todavía con pequeñas variantes en la mayor
parte de los tratados de hacienda (que no siempre dan un
puesto adecuado a las aportaciones críticas y a los
más originales planteamientos de los autores citados
y de otros estudiosos).Esta teoría tradicional considera el
impuesto como perturbador del equilibrio económico
anterior, y por ello el análisis de los efectos de
los impuestos consiste en la comparación entre la
situación anterior y la posterior a la introducción del impuesto; es
simplemente un análisis de estática comparativa. Las
consideraciones dinámicas únicamente afectan
al estudio del paso de una situación de equilibrio a
otra, y generalmente se abandonan los factores
dinámicos distintos de los financieros.Naturalmente, se reconoce la imposibilidad de
estudiar los efectos de la actividad financiera en su
totalidad, porque ello supondría la
comparación entre un orden económico real y
un orden hipotético en el cual no existiese
hacienda, siendo por lo tanto completamente irreal. Ni
siquiera se afrontan los efectos económicos de un
cambio total del orden económico existente; de este
problema solamente algún teórico del
equilibrio económico general ha intentado soluciones generales, de validez puramente
formal.Se limita, por lo tanto, a estudiar los efectos de
los cambios marginales del sistema tributario; es decir, de
cambios, probablemente pequeños, en el nivel de uno
o varios tributos. Para limitar todavía más
el campo de investigación, se tiende a considerar
los efectos de los tributos aisladamente respecto de los
efectos de gastos, procedimiento que no es, sin embargo,
legítimo, por regla general, fuera de los casos en
que la introducción del tributo deje inalterado el
volumen total de los gastos públicos (caso
típico, cuando se estudian efectos de un tributo
introducido para sustituir a otro).El método de investigación es el
de los equilibrios parciales, cuyo empleo, en vez del que
corresponde al equilibrio general, se justifica por la
escasa fecundidad que normalmente se estima propia de este
último respecto a los problemas de economía
aplicada, así como por el hecho de que se consideran
modificaciones marginales del sistema tributario y, por lo
tanto, puede ser correcto desechar sus repercusiones fuera
de los mercados
en que se introducen. - Según la forma en que gravan a los
- Indirectos. Son aquellos Impuestos
que se recaudan en virtud de determinados hechos o actos del
contribuyente. No existen nóminas y en consecuencia, se ignoran
las personas que los pagan y la forma en que lo hacen. Los
constituyen en general los impuestos a los consumos:
cigarrillos, licores, aduana,
Impuesto al
valor agregado (IVA),
impuesto al débito bancario (IDB).
PERCUSION Y TRASLACION
DEL IMPUESTO
El contenido de la teoría tradicional de los
efectos del impuesto se pueden esbozar brevemente de la
siguiente manera. Se distinguen diversos momentos en la
aplicación del impuesto. En la terminología
italiana se tiene la percusión (el impuesto,
cuando no existe evasión, gravita sobre el
contribuyente de derecho – o sea sobre aquel a quien la
ley obliga al pago del impuesto), a consecuencia de la cual se
puede tener además la traslación (es
decir, el proceso mediante el cual el contribuyente de derecho
descarga el pago del impuesto sobre sujetos que están
respecto a él en relación de intercambio;
traslación hacia delante si consigue aumentar los
precios de
los bienes y servicios que vende; traslación hacia
detrás si logra disminuir los precios de los bienes y
servicios que compra); incidencia (o sea pago del
impuesto por el contribuyente de hecho; es decir, aquel que no
consigue transferir posteriormente el pago); efectos de
la incidencia (todos los efectos posteriores del tributo). (En
realidad, las tentativas para distinguir de forma rigurosa la
incidencia de los efectos posteriores han demostrado ser poco
consistentes y tiende a abandonarse la distinción, tras
las críticas de Cannan, Black y otros,
englobándose todos los efectos del impuesto
indiferentemente bajo el término de incidencia o
efectos).
Los efectos del impuesto se analizan mediante una
casuística que combina las principales hipótesis
respecto a la posibilidad de la transferencia. Los grupos de
hipótesis fundamentales son: imposición general o
imposición especial (según que la
imposición grave igualmente todos los sectores
productivos o solamente – o con mayor gravedad- a
algunos); imposición sobre la renta neta o
sobre la cantidad producida (pudiéndose asimilar
a esta categoría los impuestos sobre la renta bruta, las
transacciones y los ingresos); impuestos sobre régimen
de concurrencia o de monopolio.
Efectos del impuesto sobre
los precios de los factores de
producción
Las conclusiones generales de la teoría
tradicional (a las cuales se pueden oponer las reservas y las
críticas que se exponen más abajo)
son:
1) La imposición general sobre la renta neta no
se puede transferir nunca, porque el productor marginal y la
unidad marginal de producción de las empresas
inframarginales dan una renta neta igual a cero. Por lo tanto,
no están afectadas por el impuesto y no existe un
estímulo a restringir la producción ni a
abandonarla.
Por otra parte no hay posibilidad, para los
productores afectados por el impuesto, de pasar a campos en que
no haya tasas, porque la existencia de campos sin
imposición está excluida de la hipótesis
de un impuesto general. Por lo tanto, los productores no
podrán contraer la oferta de
ninguna mercancía, y no contrayendo la oferta tampoco
podrán aumentar los precios; el impuesto no se
transferirá a los consumidores, sino que será
completamente absorbido por la renta de los productores. Tal
resultado es válido tanto para los productores en
régimen de concurrencia como para los
monopolistas.
2) Los impuestos especiales sobre la renta se
transfieren si afectan a producciones en régimen de
concurrencia. En efecto, en este caso existe la posibilidad y
la conveniencia de transferir factores productivos desde el
campo afectado por las tasas a los campos en los que las tasas
no existen. Se restringe la producción en el sector de
las tasas y aumentan los precios de los bienes que en él
se producen, con traslación (normalmente parcial) del
impuesto sobre el consumo.
En el caso de productores monopolistas ni siquiera el
impuesto especial sobre la renta se puede transferir. En
efecto, suponiendo que el monopolista haya alcanzado antes del
impuesto la situación que le asegura el máximo
beneficio neto (punto de Cournot), cualquier separación
de esta situación (por ejemplo, restringiendo la
cantidad producida) reduciría su renta neta antes del
impuesto.
Pero como el impuesto tiene alícuotas
marginales inferiores al ciento por ciento, a la renta
máxima antes del impuesto corresponderá la renta
máxima después del impuesto y, por lo tanto, la
cantidad ofrecida y los precios permanecerán inalterados
y el impuesto será absorbido por el beneficio del
monopolista.
3) El impuesto sobre la cantidad producida afecta
también a las unidades marginales de producción
que dan una renta neta igual a cero; y, por lo tanto,
después del impuesto la producción de tales
unidades se efectuaría con pérdidas.
Habrá, pues, una reducción de la oferta,
aumentando los precios, y una traslación del impuesto
(frecuentemente repartiendo el pago del impuesto entre
productores y consumidores). El resultado es válido
tanto para los impuestos generales como para los especiales;
tanto para los productores en régimen de concurrencia
como para los monopolistas.
Cuando la traslación es posible, su medida, es
decir, el reparto del pago del impuesto entre productores y
consumidores, depende fundamentalmente del grado de elasticidad
de la demanda de los bienes afectados por el impuesto (cuanto
más elástica es la demanda tanto mayor es la
contracción de la cantidad intercambiada y tanto menor
el aumento del precio) ;en el caso de la demanda perfectamente
rígida, el precio, en régimen de concurrencia
aumenta, por una cuantía igual al importe del impuesto
por unidad producida, dejando invariada la cantidad
intercambiada) y del régimen de los costes de
producción (en régimen de costes crecientes, el
precio aumenta en mayor medida que el impuesto, porque
éste es absorbido en parte por la reducción del
costo marginal, sin tener en cuenta el impuesto, que deriva de
la contracción de la oferta y de la escala de
producción).
Finalmente, el grado de movilidad de los factores de
producción tiene influencia sobre el tiempo requerido
para que el proceso de la traslación se inicie y
complete. En los sectores de producción donde predominan
capitales fijos y altamente especializados, la
desinversión (y, por lo tanto, la contracción de
la oferta, y la traslación) es más difícil
y más lenta.
La teoría de los efectos de los impuestos sobre
los precios de los factores de producción se
desenvuelven según esquemas análogos a los
efectos sobre los precios de los productos.
Finalmente, es importante, pero únicamente podemos
mencionarla, la teoría de la capitalización de
los impuestos, es decir, de las condiciones en las cuales un
impuesto sobre la renta puede provocar una disminución
de los valores
de los bienes de capital con el resultado de que quien
adquiere, después de aplicar el impuesto, los bienes
afectados, puede invertir su capital al tipo corriente de
interés sin sufrir el pago del impuesto que queda,
capitalizado, sobre el poseedor originario.
La teoría que hemos expuesto a grandes rasgos
ha sufrido un proceso de profunda revisión que
todavía subsiste. En este proceso pueden distinguirse
las siguientes direcciones principales de la crítica:
a) La teoría tradicional, por lo menos por lo
que respecta al impuesto sobre la renta, se refiere a tipos
abstractos de impuestos, que afectan únicamente a
los excedentes inexistentes en el margen de la
producción. Los impuestos, tal y como son en realidad,
afectan a remuneraciones que existen también en los
productores marginales, y en el margen de la producción
de las empresas inframarginales (remuneración del
trabajo del empresario;
interés de los capitales propiedad
del empresario; compensación por los riesgos no
asegurables). Hablar de un impuesto sobre las rentas netas que
no afecte al equilibrio de la producción marginal
implica, por lo tanto, una dosis altísima de
abstracción.
Esta discrepancia entre tipos abstractos e impuestos
concretos conduce a revisar la teoría de los efectos de
una imposición general sobre la renta, pero sus
consecuencias más importantes las tiene por lo que se
refiere al tema de los efectos de la imposición general
sobre la renta.
b) Por lo que respecta a las condiciones de la oferta
de los factores privados del monopolista (trabajo y
capitales de su propiedad), la teoría tradicional supone
que el monopolista no tiene alternativas entre invertir sus
factores privados en la producción afectada por los
impuestos o no invertirlos del todo. El caso más
frecuente, en realidad, será que el monopolista pueda
transferir, por lo menos en parte, sus factores privados de la
producción gravada a otras producciones. Se demuestra
(Black) que ello puede convenirle y le puede permitir
transferir en cierta medida también el impuesto sobre la
renta neta de monopolio,
que la teoría tradicional suponía
intransferible.
c) La consideración de las reacciones por el
lado de la demanda puede alterar, sustancialmente, las
conclusiones de la teoría tradicional, por la cual el
mecanismo de la traslación se confía casi
exclusivamente a la contracción de la oferta tras la
introducción del impuesto. Las reacciones por el lado de
la demanda ya fueron consideradas por Ricardo, Malthus, J. B.
Say, Ferrara, siendo luego descuidadas luego hasta que De Viti
De Marco reclamó vigorosamente la atención sobre su importancia. Para De
Viti «el efecto inmediato y necesario del
impuesto» no consiste en modificar la oferta anterior de
los bienes, sino en variar «las curvas anteriores de la
demanda de los bienes privados, por parte de los contribuyentes
y por parte del Estado». Los dos efectos (alteraciones
del sistema de la demanda de los contribuyentes; alteraciones
de la demanda por efecto de los gastos públicos) pueden
alterar el equilibrio incluso en los casos en los cuales el
impuesto no provocaría por sí mismo
modificaciones de la oferta, y no se tendrían por lo
tanto, por este lado, alteraciones del equilibrio
anterior.
d) La consideración de las reacciones de la
demanda es uno de los elementos fundamentales de la
crítica a la no transferencia del impuesto general sobre
la renta. Otros elementos importantes son: la
consideración de los efectos del impuesto sobre la
oferta de los factores de producción; la crítica
de la identificación del productor marginal con el
productor de mayor costo; la crítica del propio concepto
de impuesto general.
La consideración de los efectos del impuesto
sobre la oferta de los factores de producción (ahorro,
trabajo, riesgo) tiene
también antecedentes bastante lejanos, como, por
ejemplo, en Stuart Mill. Pero, en general, tal orden de
reacciones respecto a la imposición había quedado
relegado a los nebulosos estudios de los efectos remotos del
impuesto y no había sido autorizado a invadir el
ordenado campo de la traslación y de la
incidencia.
Fue Colwyn Report (gran informe
oficial inglés sobre la deuda
pública y el sistema tributario, publicado en 1927)
el que revalorizó la importancia de los efectos del
impuesto sobre la oferta de los factores, reclamando para tales
efectos un interés que se ha mantenido vivo en las
discusiones científicas posteriores y en las discusiones
de política tributaria.
La tesis de la no transferencia del impuesto general
sobre la renta no puede regir cuando se estime que la
diferencia entre el rendimiento de los diversos usos, si bien
no puede ser inferior a las alícuotas que son iguales,
por hipótesis, en todos los sectores de la
producción, puede surgir, sin embargo, por alteraciones
en el sistema de la demanda (de los contribuyentes y del
Estado) que favorezcan ciertos empleos sin que dañen a
otros; y si se estima que las variaciones de la oferta, si bien
no pueden inducirse directamente por diferencia de
alícuotas entre los distintos sectores, pueden surgir no
solamente como reacción a las modificaciones de la
condiciones de la oferta de los factores de producción,
que pueden afectar de forma diferente a empresas y sectores de
producción en diferentes condiciones.
La tesis tradicional de que no se transfiere el
impuesto sobre la renta porque no afecta al productor marginal
que determina el precio (y que es el productor que produce a
mayor coste y con beneficio nulo, o posiblemente con
pérdida) ha sido sostenida minuciosamente por el
Colwyn Report. Esta identificación del productor
marginal con el productor que produce a mayor costo ha sido
criticada vigorosamente, sobre todo por Cabiati, Robertson y
Fasiani.
Estas críticas son válidas; pero en
realidad las condiciones en que se encuentran los productores
marginales no tienen influencia decisiva sobre la
transferibilidad o intransferibilidad del impuesto general (sin
embargo, podrán influir sobre la modalidad y el tiempo
de la traslación). En efecto, o el impuesto general
afecta únicamente a los excedentes (en el sentido de
remuneraciones que son necesarias para provocar la oferta de
una unidad) y entonces, por definición, no habrá
reacciones por el lado de la oferta, no habiéndolas
tampoco si todos los productores tienen algún beneficio;
o bien – como los impuestos concretos sobre la renta
–afectan a los elementos del costo (en el sentido de
remuneraciones necesarias para provocar la oferta) y entonces
es posible que se transfiera, aunque el precio sea igual al
costo del productor menos eficiente (y, eventualmente,
también si es inferior a tal costo).
En esta hipótesis, en efecto, también el
productor que produce a mayor coste (y en alguna medida
también los productores que pierden) ve gravada por el
impuesto la remuneración de los factores que aporta a
la empresa; si
la oferta de tales factores es elástica, es posible la
contracción de la oferta y la
traslación.
A la crítica de la intransferibilidad del
impuesto general se añade la crítica (Einaudi,
Fubini, etc.) de la posibilidad de definir un impuesto que sea
verdaderamente general, o sea, que no altere en forma alguna la
conveniencia relativa de los diversos destinos de la renta. Se
demuestra que el concepto de impuesto general puede definirse
con precisión en un sistema rigurosamente
estático (en estos límites
es impecable la definición de impuesto general dada por
De Viti de Marco). Pero se introducen elementos
dinámicos, los principios de arbitrios que surgen en la
determinación de la renta de ejercicio (valores de
inventario,
amortizaciones, etc.), y, en general, la intervención de
la incertidumbre, hacen que, para no alterar más la
conveniencia de los diversos empleos, ya no sea suficiente
aplicar iguales alícuotas a iguales rentas.
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