Manual de Auditoría Interna. Una herramienta indispensable para el auditor (página 2)

1.3. El plan de Auditoría Interna

1.3.1. Confección del plan de Auditoría
Interna

El auditor interno debe preparar un plan de trabajo que
contemple las auditorías que ejecutará en un
período de tiempo
determinado, este debe ser presentado a la autoridad
superior correspondiente de más alto nivel
jerárquico para su aprobación.

El plan de auditorías, ideal para la empresa, ha
sido una preocupación para el auditor interno en todo
momento: ¿cómo lograr que la Auditoría
Interna no permanezca inmóvil y retenga y aumente su
valor ante la
alta gerencia cada
día?

Para tener éxito
hoy en día, las organizaciones y
los auditores internos deben diseñar un plan de
auditoría centralizado en aquellas áreas de
negocios
significativas para los estados contables y que son vitales
respecto al tipo de riesgo que
enfrenta la empresa; el
resultado no es sólo una auditoría eficiente, sino
también una auditoría más
efectiva.

Como afirma Radburn (2002), "Los auditores internos
deben preguntarse cuáles son las áreas de actividad
más importantes de la
organización. Una pregunta relacionada
identificaría a aquellas áreas en las cuales, si
algo saliera mal, se paralizaría toda la organización. Luego hace falta considerar
que podría salir mal, calcular la probabilidad de
una falla y las consecuencias de tal falla." Además
agrega: "Quizá 10% o 15% de todos los recursos de
auditoría deberían permanecer sin agenda programada
y disponibles para asuntos inesperados y no planificados." La
realidad es que los auditores no disponen de recursos ilimitados.
No se puede auditar todo, pero todo no necesita ser auditado con
el mismo nivel de detalle. El plan anual de auditoría debe
reflejar la importancia relativa de los asuntos a ser
auditados.

En la actualidad, en Cuba el plan
anual nominalizado de la actividad de auditoría se
confecciona según lo establecido en la Resolución
40 (2003) del MAC, donde se emite un procedimiento que
tiene como objetivo:
"Establecer los métodos y
sistemas para la
elaboración, registro y
control del plan
anual de auditoría, así como la información de su cumplimiento." El MAC
emite y distribuye las directivas que sirven de base para la
elaboración del plan anual del Sistema Nacional
de Auditoría.

A nuestro juicio, independientemente de que se
consideren las directivas de trabajo que se reciban del MAC
teniendo en cuenta la importancia que tiene para la
organización en la actualidad la identificación de
los riesgos y la
imperiosa necesidad de accionar para ponerlos bajo control; la
información obtenida a partir de la confección del
mapa de riesgos global de la institución debe ser
utilizada por el auditor interno para la confección del
plan anual de auditorías que constituirán las
prioridades a auditar en el centro por constituir los
fundamentales riesgos que enfrenta la organización en el
cumplimiento de los objetivos.

1.4. La ejecución de la
auditoría

1.4.1. Exploración y planeamiento de
la auditoría

Según el Manual del
Auditor del MAC (2001), "La exploración es la etapa en la
cual se realiza el estudio o examen previo al inicio de la
auditoría con el propósito de conocer en detalles
las características de la entidad a auditar para tener los
elementos necesarios que permitan un adecuado planeamiento del
trabajo a realizar y dirigirlo hacia las cuestiones que resulten
de mayor interés de
acuerdo con los objetivos previstos."

Los resultados de la exploración permiten,
además, la selección
y las adecuaciones a la metodología y programas a
utilizar, así como determinar la importancia de las
materias que se habrán de examinar.

A nuestro juicio en la Auditoría Interna no se
requiere desarrollar esta etapa ya que el auditor interno es un
miembro más de la organización que posee un vasto
conocimiento
de esta, de sus fortalezas y debilidades, que confecciona su plan
de auditorías a partir de un análisis detallado de los riesgos que
enfrenta cada segmento de la organización. Su trabajo se
basa generalmente en auditorías especiales donde se tienen
en cuenta los riesgos y debilidades antes
determinados.

La segunda etapa consiste en el planeamiento de la
auditoría. Durante mucho tiempo se ha considerado que la
planificación constituye uno de los
aspectos más importantes de una auditoría y
así se ha reconocido específicamente repetidas
veces en las declaraciones de la Asociación Internacional
de Contadores Públicos y Auditores (AICPA).

Slosse, Gordiez y Giordano (1999) afirman que: "La
planificación es un proceso
dinámico que si bien se inicia al comienzo de la labor de
auditoría, puede modificarse o continuarse sobre la marcha
de las tareas, (…) la planificación es importante en
todo tipo de trabajo cualquiera que sea el tamaño del ente
a auditar, es prácticamente imposible obtener efectividad
y eficiencia sin
una adecuada planificación. La planificación debe
ser cuidadosa, creativa, positiva e imaginativa, debe tener en
cuenta alternativas… "

Si es la primera vez que se realiza una auditoría
sobre una temática especifica, la mayor parte de la
planificación debe hacerse sobre la marcha, a medida que
se vaya acumulando la información necesaria. En la
próxima auditoría que se realice puede llevarse a
cabo la mayor parte de la planificación, antes de la
auditoría, y pueden utilizarse como guía los P/T de
la auditoría anterior. Teniendo en cuenta que la
situación y las personas cambian, esto se
determinaría una vez que el trabajo
esta en marcha, entonces se introducirían mejoras en
algunas áreas de la auditoría anterior, (Cashin,
Neuwert y Levy,1985)

Consideramos que la planificación del trabajo de
Auditoría Interna asegura el desarrollo de
una estrategia a ser
seguida para el alcance de los objetivos de la auditoría o
sea el establecimiento de un programa de
trabajo. El auditor debe establecerse un calendario para realizar
las verificaciones, la información que necesita el auditor
para planear la auditoría varía de acuerdo con los
objetivos de esta y con el tipo de auditoría a
realizar.

1.4.2. Programas de auditoría

Como producto de la
planificación de la auditoría, se elaborarán
los programas de auditoría para realizar el examen y
obtener la evidencia necesaria, que respalde el
trabajo.

En el Manual de Auditoría Interna de Costa Rica (1989)
se define el programa de auditoría como: "Una
compilación racional, metódica y pormenorizada de
prácticas comunes de auditoría y evaluación
del sistema de Control
Interno, basadas en normas, técnicas
de auditoría y en procedimientos
técnicos generalmente aceptados y aplicables total o
parcialmente a todas las unidades administrativas de la
institución."

En el Manual de Auditoría Interna de la
República del Salvador (2003) se establece que: "Los
programas de auditoría mantendrán estrecha
relación con los objetivos de la auditoría, ya que
con estos se lograrán los resultados deseados, estos
programas deben ser flexibles para que los procedimientos que
contengan puedan ser adaptados a las circunstancias
específicas del área objetivo de
examen."

Como cada auditoría tiene un carácter singular, cada programa debe
adaptarse a las circunstancias que lo rodean. Algunos auditores
utilizan un programa impreso, breve y estándar, como marco
de referencia y ajustan el programa a los hechos y circunstancias
pertinentes al encargo concreto. Si
los programas se utilizan eficazmente pueden dar como resultado
un ahorro de
tiempo y proporcionar al auditor un enfoque más uniforme y
una seguridad
adicional de que los procedimientos importantes no se
pasarán por alto. (Cashin, Neuwert y Levy,
1985)

En nuestra consideración el empleo de
programas de auditoría por el auditor facilita el
cumplimiento del trabajo de una forma ordenada, le sirve de
guía para no incurrir en omisiones o repeticiones de
procedimientos, permite una mejor supervisión además de ahorrar tiempo
al auditor en su labor.

1.4.3. Supervisión y
revisión

La supervisión y revisión está
contemplada en las normas sobre el desempeño y en ella se establece que: "el
trabajo de los auditores internos agrupados en una Unidad de
Auditoría Interna, debe ser revisado por el jefe de
grupo y
supervisado por el dirigente o funcionario facultado para
ello."

Esta norma implica dirigir los esfuerzos de los
auditores y otros involucrados en la auditoría, para
determinar si los objetivos se están
alcanzando.

Según la Resolución 100 (2004) del MAC,
"La supervisión es un proceso técnico que consiste
en dirigir y controlar la Auditoría Interna desde su
inicio hasta la presentación del informe al nivel
competente. La supervisión implica determinar si se
están alcanzando los objetivos previstos en la
Auditoría Interna y dirigir los esfuerzos de los auditores
internos hacia su cumplimiento."

Consideramos que en el caso que la actividad de
Auditoría Interna se realice por una sola persona o sea un
auditor interno de la propia organización, este
deberá ser supervisado por el organismo superior para
conocer las insuficiencias y fallas técnicas y mejorar la
calidad de sus
auditorías.

1.5. Evidencias de
auditoría

1.5.1. Conceptos y
clasificación

En la opinión del profesor
Siguenza (1995), "La evidencia es uno de los fundamentos de la
auditoría, estando constituida por todos aquellos hechos
susceptibles de ser probados por el auditor en relación
con las cuentas anuales
que examina, que se le manifiesta a través de las
técnicas de auditoría aplicadas y de acuerdo con el
juicio profesional."

La evidencia es la base de juicio del auditor. Esta
consiste en la opinión del profesor Valderrama en: "Una
disposición mental del auditor, y por esa razón, el
proceso de obtención de la evidencia es complejo y
será distinto para un auditor u otro en función de
la capacidad de juicio de cada uno". (Valderrama,
1997)

En la Resolución 100 (2004) del MAC, en las
normas sobre desempeño de auditoría se incluye la
calidad de la evidencia y se establece que: "Los resultados, las
conclusiones y las recomendaciones incluidas en el informe de
auditoría deben estar basados en evidencias que cumplan
los requisitos básicos de suficiencia, competencia y
relevancia."

En esta norma se considera que la evidencia se puede
clasificar en:

• Evidencia física.

• Evidencia documental.

• Evidencia testimonial.

• Evidencia analítica.

• Evidencia informática.

1.5.2. Definición y funciones de los
Papeles de Trabajo (P/T)

Para Meigs (1976) "El término Papeles de Trabajo
es amplio; incluye toda la evidencia reunida por los auditores
para mostrar el trabajo que han hecho, los métodos y
procedimientos que han seguido, y las conclusiones a que han
llegado…"

Para Cashin, Neuwert y Levy (1985), "Los Papeles de
Trabajo son los registros que el
auditor mantiene de los procedimientos seguidos, las pruebas
efectuadas, la información obtenida y las conclusiones
alcanzadas en la auditoría."

Por su parte en el Manual de Auditoría Interna de
la República del Salvador (2002) define los P/T como:
"Registros que conserva el auditor sobre los procedimientos
aplicados, las pruebas realizadas, la información obtenida
y las conclusiones pertinentes. Los Papeles de Trabajo
también pueden ser almacenados en cintas, películas
y otro medio."

Como podemos apreciar todos los autores tienen un
criterio similar sobre el termino "P/T", en nuestra
consideración son instrumentos de importancia vital en la
profesión de auditoría, es imprescindible que en su
labor los auditores adquieran pericia y buen juicio en su
diseño
y uso ya que estos son el nexo que conecta los registros del
cliente con el
informe que emite el auditor.

Los objetivos de los P/T están definidos en
cierta medida por la literatura autorizada y la
finalidad común de todas las auditorías. En el caso
de las auditorías realizadas por el auditor interno que
están dirigidas fundamentalmente a investigaciones
especiales, operacionales o de procedimientos puede que requieran
de P/T que no están considerados dentro de los más
comunes, sin embargo los enfoques y técnicas generales son
aplicables a la hora de diseñar cualquier P/T que necesite
el auditor.

Los P/T sirven de ayuda en la realización y
revisión del trabajo del auditor. La preparación de
suficientes P/T facilita la realización de varias fases
del trabajo de auditoría y constituyen el medio en que se
basa el auditor para realizar sus trabajos, sirven como
comprobación final al comparar la coordinación de las conclusiones
individuales con la conclusión global sobre la propiedad de
la opinión incluida en el informe final.

1.5.3. Confección y conservación de
P/T

Meigs (1976) afirma que: "Lo que distingue a los
auditores con experiencia es su capacidad para producir Papeles
de Trabajo que contengan toda la información esencial, sin
incluir material superfluo…"

Cashin, Neuwert y Levy (1985) afirman que: "Los Papeles
de Trabajo deben estar protegidos y controlados, tanto durante la
auditoría, como después de su
finalización…"

En el Manual del Auditor del MAC en Cuba (2001) se
señala: "Dada la importancia que tienen los P/T,
así como la imagen que
proyectan del auditor, los mismos se deben confeccionar con el
mayor cuidado y esmero posible…"

En el Manual de Auditoría Interna de la
República del Salvador (2003) se establece que: "Durante
el desarrollo del trabajo, el auditor deberá poner en
práctica el uso de técnicas para el manejo de los
Papeles de Trabajo, ya que de ellos se deriva su
protección, fácil localización y
análisis para el informe respectivo; para esto
considerará el uso de legajos."

En la confección de los P/T es recomendable para
el auditor la utilización de símbolos o marcas con el
objetivo de dejar constancia de los actos ejecutados, o para
determinar la cantidad de trabajo que ha sido realizado, estos
símbolos tienen un significado y es obligatorio consignar
en los P/T las marcas con su significación.

En el Manual de Auditoría Interna de la
República del Salvador (2003) se establece que: "Las
marcas deberán ser uniformes, distinguibles y claras, de
manera que puedan ser rápidamente escritas por el auditor
que ejecuta el trabajo e identificables por quien lo
supervise."

Una vez terminada la auditoría se confecciona el
expediente de esta, que puede estar formado por varios legajos en
los cuales se archivan los P/T y demás documentos
vinculados con la auditoría.

En nuestra opinión los P/T, son un aspecto de
suma importancia a tener en cuenta por los auditores, ya que, con
frecuencia se les juzga por estos. Cuando se preparan en buena
forma, con atención adecuada al arreglo, diseño
y legibilidad; con encabezados completos, explicaciones de los
orígenes y la comprobación del trabajo ejecutado,
esto crea en los supervisores una sensación de confianza
en los auditores que hacen el trabajo. Los P/T deben transmitir
una impresión de sistema, de orden y de atención
consistente al detalle, junto con una clara diferenciación
entre lo importante y lo trivial.

1.6. Muestreo y otras
técnicas de auditoría

1.6.1. Definición, objetivos y generalidades
del muestreo

En el Manual de Auditoría de la
Corporación CIMEX S.A (1998) se define el muestreo como:
"Él termino usado comúnmente para describir el
proceso mediante el cual se obtiene información sobre un
universo,
examinado o revisado sólo una parte del mismo."

Por su parte en el Manual del Auditor del MAC en Cuba
(2001) se define el muestreo como: "La técnica de
aplicación de un procedimiento sustantivo a menos de la
totalidad de las partidas, asientos de una cuenta o clase de
operaciones,
con el fin de evaluar algunas características de la
función, área, tema, cuenta, materia o
actividad y facilitar una conclusión con relación
al universo completo de lo que se está
auditando."

Los objetivos de aplicar el muestreo en la
auditoría son: extraer conclusiones sobre el universo del
cual se extrajo la muestra,
garantizar la corrección de las conclusiones obtenidas con
relación a los registros analizados, posibilitar una base
objetiva para las opiniones que emita el auditor, reducir el
riesgo de auditoría, reducir el tiempo de la
auditoría, reducir los gastos de
recursos. (Blanco, 2002)

La utilización de los procedimientos de muestreo
constituye una de las razones básicas por las que se
considera que el informe del auditor se ve como expresión
de una opinión y no como una certificación absoluta
del tema que se analiza.

En la determinación del tamaño y
extensión de la muestra y demás pruebas a realizar
en el transcurso de la auditoría influye en gran medida la
apreciación del auditor sobre la efectividad del Control
Interno que tiene establecida la entidad o área auditada
en el caso de los auditores internos.

En la literatura consultada los autores no difieren en
sus criterios sobre el muestreo como método
necesario a disposición del auditor, ya que, el gran
volumen de las
operaciones o elementos a verificar en una auditoría, hace
que esta sea muy costosa y se requiera de gran cantidad de tiempo
para su ejecución.

1.6.2. Clasificación y riesgo del
muestreo

El muestreo puede ser estadístico o no. El
muestreo estadístico emplea la teoría
de la probabilidad para facilitar al auditor la
planificación de una aplicación eficaz y efectiva
del mismo. Lo que distingue el muestreo estadístico y el
que no lo es, no es más que la capacidad que tiene el
auditor para utilizar el muestreo estadístico. (Manual del
MAC, 2001)

El muestreo estadístico puede ser: aleatorio o
sistemático.

El muestreo no estadístico puede ser: Al azar,
por bloques, estratificado.

El auditor debe ser cuidadoso en la determinación
de la muestra ya que debe precisar los costos, riesgos y
beneficios que representa el tipo de muestreo que va a utilizar
en cada caso, cualquier tipo de muestreo que seleccione
representa un riesgo, que esta dado por la posibilidad de
seleccionar una muestra que no sea representativa, el auditor
debe tener en cuenta el error de muestreo que esta dispuesto a
tolerar.

Este riesgo incluye:

• El riesgo inherente o riesgo de que ocurran errores
  significativos.
• El riesgo de control de que el sistema de Control
  interno de la entidad que audita no detecte ni corrija los
  mencionados errores.
• El riesgo de detección, es el riesgo de que
  cualquier error importante no sea detectado en la
  auditoría.

Con el auge de la informatización en las empresas, el
auditor se ve obligado a utilizar nuevas herramientas
para realizar su trabajo o sea incrementar el uso y la
aplicación de las técnicas de muestreo con la
informática.

Como plantea el Doctor Blanco (2002),
"Paradójicamente, el empleo de un paquete de
auditoría, (…) reduce drásticamente la necesidad
de realizar muestreos, pues su velocidad y
operacionalidad permite revisar y analizar grandes bases de datos en
tiempos muy reducidos, aumentando así la posibilidad de
aumentar los tamaños de muestras y de eliminar o reducir
considerablemente los riesgos por errores de muestreos y no
muestreos."

A nuestro entender con el grado de desarrollo que ha
alcanzado la informática en la empresa moderna, en un reto
tan exclusivo del auditor como es la responsabilidad de elegir la muestra adecuada, la
obtención de esta, ayudado de una herramienta mucho
más efectiva como es el uso de un programa de computación debe ser aprovechada al
máximo, debiendo incorporar sus conocimientos de riesgos y
Control interno en aras de obtener un resultado en la
auditoría realmente eficiente.

1.6.3. Otras técnicas de
auditoría

En la ejecución de todas las auditorías se
emplean diferentes técnicas, dirigidas a la
búsqueda de las evidencias que determinan sus principales
resultados y permiten disminuir el riesgo de error en la
detección de deficiencias, violaciones y hechos de
carácter delictivo.

Según se refiere en el Manual de Auditoría
de la Corporación Cimex SA (1998), la aplicación de
técnicas de muestreo de simulación
y sustantivas y su acción
combinada con otras técnicas ampliamente empleadas como
las de observación, confirmación,
verificación, investigación, análisis y
evaluación ayudan al auditor en la detección de las
deficiencias.

El Manual del Auditor del MAC (2001) refiere entre las
principales técnicas: la inspección,
observación y confirmación, agregando que existen
varios tipos de confirmación: el POSITIVO que consiste en
enviar el dato y pedir que contesten, si están conformes o
no, el NEGATIVO que se solicita se responda sólo si
están de acuerdo, y en el CIEGO no se da
información y se solicitan datos necesarios
para la auditoría.

Consideramos que el auditor debe hacer uso de estas
técnicas en el desarrollo de su trabajo ya que esto lo
ayudará a contar con una mejor y suficiente materia de
evidencia que le sirva de base para el informe de
auditoría.

1.7. Informe de auditoría

1.7.1. Definición y objetivos del
informe

Según Cashin, Neuwert y Levy (1985), "Un informe
consiste en cualquier comunicación escrita que haga referencia a
la naturaleza y
referencia de los servicios
profesionales prestados. Puede tratarse de un documento formal o
de una simple carta en donde se
incluyan las conclusiones u opiniones profesionales a que se ha
llegado como consecuencia de los servicios prestados."

Bajo esta definición podrían considerarse
como informes
muchas de las comunicaciones
hechas por los auditores, incluyendo los resultados de servicios
fiscales en la asesoría a la dirección y en los estudios
especiales.

El objetivo del informe es el de formalizar los
resultados a los que llegaron los auditores en la
auditoría ejecutada y demás verificaciones
vinculadas con el trabajo realizado, comunicar los resultados al
máximo nivel de dirección de la entidad auditada y
otras instancias administrativas, así como a las
autoridades que corresponda, cuando esto proceda. (Manual del
Auditor del MAC, 2001)

1.7.2. Confección del informe de
auditoría

Cashin, Neuwert y Levy (1985) aseguran que: "Escribir un
buen informe de auditoría requiere algo más que
unos conocimientos profundos de auditoría. Requiere una
gran destreza para ordenar correctamente los hechos y expresar
las conclusiones haciendo uso de un lenguaje
correcto, actual, comprensible e incluso persuasivo", "(…) un
informe bien planificado, bien escrito y presentado
profesionalmente es un testimonio permanente y altamente visible
de las facultades de un auditor. No se debe pasar por alto el
prestigio que puede dar."

Se deben señalar algunos aspectos de
interés a tener en cuenta por los auditores: se aconseja
que el redactor que aspira a la excelencia debe disponer de un
texto de
referencia sobre construcciones gramaticales y de un diccionario
muy completo, que el tono que se utilice debe ser significante y
el lenguaje
simple, claro, restringido y actual, la claridad,
adecuación, concisión, tacto, estilo impersonal y
la critica constructiva deberán tenerse muy en
cuenta.

En el Manual de Auditoría Interna de Costa Rica
(1986) se específica: "Los hechos y otra
información pertinente obtenida en el transcurso de la
auditoría o estudio especial de auditoría deben ser
comentados con los funcionarios responsables a efecto de obtener
de ellos sus puntos de vista, opiniones y cualquier
información adicional, y lograr a la vez, facilitar
cualquier acción correctiva que sea necesaria."

Los informes parten de los resúmenes de los temas
y de las Actas de Notificación de los Resultados de
auditoría parciales que se vayan elaborando y analizando
con los auditados, respectivamente, en el transcurso de la
auditoría (Manual de Auditoría del MAC,
2001)

El destacado especialista canadiense Radburn (2002)
opina que: "Los lectores de informes de auditoría
generalmente no tienen tiempo para ordenar los resultados del
informe de acuerdo con su orden de importancia. Este es un rol
que le corresponde al auditor: indicar al gerente donde
prestar atención." Agrega además, "He leído
demasiados informes extensos de auditoría que detallan lo
auditado en exceso. A menudo, no se indica qué puntos son
importantes para el auditor (…), solamente se produce un
listado de lo auditado. A veces ni siquiera se emiten
conclusiones sobre la importancia de cada resultado de
auditoría". Opina que los auditores debieran preguntarse
si sus informes parecen profesionales, si son fáciles de
leer o si están escritos en un lenguaje técnico que
sólo entienden los auditores.

Según Valero y Aguiar (2002), "El informe debe
incluir solamente hechos importantes. La inclusión de
hechos poco relevantes desvía la atención del
lector."

En nuestra opinión en el caso particular de la
Auditoría Interna la emisión del informe es uno de
los medios mejores
para ayudar a la dirección a medir su propio rendimiento,
particularmente con respecto a la fiabilidad de los controles
establecidos. Para la emisión de los informes las
discusiones parciales que se realizan en el transcurso de la
auditoría con los responsables y auditados son muy
beneficiosas, no sólo, por el efecto psicológico,
sino como medida de precaución contra errores o mal
interpretaciones por parte del auditor, siempre teniendo cuidado
de no ser presionado para que elimine una critica justa;
además permite que se tomen las acciones
correctivas ante determinadas situaciones aún sin
necesidad de que se termine la auditoría. Consideramos que
para lograr la confección de un informe de
auditoría con la calidad que requiere se hace necesario
que el auditor conozca y ponga en práctica los principios que se
establecen y se recomiendan para ello.

1.7.3. Seguimiento a recomendaciones

El auditor interno sirve e informa a la
dirección, fundamentalmente su trabajo consiste en
reforzar el Control Interno. En el desempeño de estas
funciones aparecen importantes desviaciones de las que se da
parte a la dirección a través de los informes de
auditoría, se recomiendan métodos de
corrección cuando es posible y se efectúa un
seguimiento para comprobar que se han llevado a cabo
debidamente.

Como aseguran Cashin, Neuwert y Levy (1985),
"Obviamente, la responsabilidad del auditor no desaparece hasta
que se haya asegurado que se han llevado a cabo las acciones
recomendadas por la dirección." Agregan además(…)
es normalmente responsabilidad de la dirección, la puesta
en práctica de las recomendaciones de auditoría.
Las recomendaciones hechas por la auditoría no deben
permanecer mucho tiempo sin solución. Cuando hay una
pronta y efectiva respuesta, las distintas unidades de la empresa
recibirán rápidamente un mensaje y a su vez
tomarán una acción inmediata para corregir
cualquier deficiencia. Si el seguimiento no es rápido y
firme, las unidades auditadas tendrán la impresión
de que la dirección no apoya suficientemente el programa,
y por lo tanto el trabajo de corregir deficiencias será
mucho más difícil.

Muchos jefes de auditoría piensan que un riguroso
seguimiento es el factor más importante en un programa de
Auditoría Interna con éxito. El auditor es el hombre
clave en esta situación y su nivel en la empresa y el
lugar que ocupa tienen mucho que ver con el seguimiento llevado a
cabo por la dirección. El auditor puede facilitar este
seguimiento diseñando informes para que sea fácil
de realizar, y establecer su propio plan de acuerdo con los
distintos niveles de dirección como ayuda a la
realización rigurosa del seguimiento.

En el Manual de Auditoría Interna de Costa Rica
(1986) se establece que: "La unidad de Auditoría Interna
debe disponer de un programa de seguimiento de recomendaciones
aceptadas por la
administración activa, (…) con la finalidad de
verificar si las mismas han sido puestas en práctica."
Además señala: "Para facilitar el citado trabajo
solicitará a la unidad administrativa correspondiente,
referirse por escrito sobre la puesta en ejecución de
dichas recomendaciones, y periódicamente deberá
comprobar en el campo, la veracidad de dicha información e
insistir sobre aquellas recomendaciones que no hayan sido puestas
en práctica. Asimismo informará a la autoridad
competente cualquier omisión sobre el particular que
compruebe al respecto."

Por su parte en el Manual de Auditoría Interna de
la República del Salvador (2002) se establece que:
"Durante el desarrollo de cada auditoría se dará
seguimiento al cumplimiento de las recomendaciones planteadas en
informes de auditorías anteriores, cuyos resultados
serán reflejados en el informe de la auditoría que
ese realice."

En Cuba, con el propósito de actualizar el
seguimiento que desde su inicio debe darse a las medidas que
adopte el auditado con vistas a erradicar las deficiencias
consignadas en el Informe de Auditoría, en la
Resolución 103 (2004) del MAC se establece que: "En los
casos de auditorías evaluadas de deficiente o malo, se
debe consignar en el informe de auditoría el
término que dispone el auditado para remitir a la unidad
organizativa de auditoría que realizó el trabajo,
el plan de medidas elaborado con el objetivo de erradicar las
deficiencias detectadas. El término que se establezca no
debe de exceder de treinta (30) días naturales, contados a
partir de la fecha de recepción del informe."

A nuestro juicio el auditor interno a diferencia del
auditor independiente tiene una función mucho más
específica dentro de la empresa por lo que sus
recomendaciones deben ser mucho más puntuales y
específicas atacando las causas de los problemas
observados ya que estas llevarían consigo un seguimiento
hasta tanto los problemas detectados hayan sido corregidos para
lo cual los auditores internos deben contar con un programa de
seguimiento a recomendaciones.

1.8. La informática y la Auditoría
Interna

1.8.1. Generalidades sobre la informática en
la auditoría

Como plantea González (2002), "Desde fines del
siglo pasado la auditoría y la informática son
rectas de un mismo plano, y en este se cortan o cruzan en
dependencia de la utilidad
práctica de una relación que funde las nuevas
ventajas tecnológicas con la experiencia acumulada en
cuanto al control y la fiscalización de los recursos
materiales y
financieros."

Según Slosse, Gordiez y Giodano (1999), " La
realidad que nos circunda nos muestra cada día con mayor
intensidad que el procesamiento electrónico de datos ha
cubierto un amplio espectro de aplicaciones debido
fundamentalmente a dos de sus características principales:
generación de información confiable y rapidez en su
elaboración."

Para González (2002), "El intercambio
recíproco entre la auditoría y la
informática se expresa en dos vertientes. Una, la
auditoría de los sistemas informáticos y que se
define como el conjunto de procedimientos y técnicas para
evaluar la operatividad, la seguridad y las normas
informáticas de una organización empresarial, y una
segunda, signada por el empleo de los ordenadores en apoyo a la
verificación y control de los activos de una
entidad."

Para Zavaro (2002), "Los trascendentales cambios
operados en el mundo moderno, caracterizado por su incesante
desarrollo, la acelerada globalización de la economía, el aumento
de la vulnerabilidad y el amplio espectro de amenazas, han
impuesto
nuevos retos a la práctica de la profesión de
auditoría, en particular a la Auditoría
Interna."

Consideramos que junto a los conocimientos del auditor,
los sistemas informáticos afines constituyen una
herramienta inapreciable para resumir en breve tiempo un gran
número de información sin olvidar que el auditor
interno en su desempeño tiene también la
responsabilidad de velar por el adecuado empleo y
utilización de los recursos
informáticos.

1.8.2. La informática, el Control Interno y la
Auditoría Interna

La etapa actual de desarrollo
humano, caracterizada por el procesamiento masivo de
información por sistemas computarizados, requiere de
enfoques de Control Interno adaptados a esas nuevas
tecnologías.

Sardiñas (2000) afirma: "Los controles que se
establezcan sobre los sistemas automatizados de
información se implementan distribuidos en todos aquellos
puntos que la entidad estima conveniente, de acuerdo con la
exigencia de la función a controlar y con la efectividad
que se quiere alcanzar con ellos, o sea, cada uno de los
controles que forman parte del sistema de Control Interno puede
estudiarse individualmente y en relación con las causas de
riesgo a enfrentar."

Como plantea Wood (2002), Licenciado en Ciencias de la
Computación: "El riesgo de auditoría se relaciona,
en forma creciente, con la automatización de los procesos, la
que no siempre es eficaz. La información puede ser
preparada a los efectos de la auditoría, sin corresponder
necesariamente a los resultados reales. Los actos por
omisión, accidentales o intencionales pueden ser ocultados
por quienes tienen el poder de
acceder y los conocimientos para alterar los sistemas de
información y sus datos."

El Doctor Blanco (2003) asegura que: "El problema
estriba entonces en diseñar un sistema informatizado
contable que tenga la suficiente solidez como para que la parte
computarizada asimile ciertas tareas de control, las más
estructuradas, las más relacionadas con el proceso
automatizado de la información y la parte humana, el resto
de las tareas, aquellas que requieren de más creatividad o
de habilidades típicamente humanas."

En las situaciones que el auditor desea confiar en los
controles del procesamiento debe evaluar los principales
controles del departamento de sistemas para asegurase que los
controles o las funciones en que se intenta confiar no hayan
sufrido alteraciones que reduzcan su capacidad para evitar o
detectar errores.

En Cuba el desarrollo de la informatización ha
conllevado a que el procesamiento de los datos primarios
contables se haya incrementado sobre la base del uso de
tecnologías de la información por lo que se ha
hecho necesario tomar las medidas pertinentes que aseguren un
nivel razonable de seguridad en cuanto al uso de la
informática y la contabilidad
lo cual se manifiesta en la emisión de la
Resolución 340/2004 conjunta del Ministerio de Finanzas y
Precios (MFP)
y el Ministerio de la Informática y las Comunicaciones
(MIC).

La Resolución 340 (2004) del MFP, "Puso en vigor
el procedimiento para dictaminar sobre el grado de
adaptación a las normas contables cubanas de los sistemas
contables financieros soportados sobre las tecnologías
de la información", por lo que los productores o
representantes de sistemas contables– financieros
solicitarán este dictamen a las entidades autorizadas al
efecto.

En la Resolución 100(2004) del MAC en la norma de
auditoría referente a la gestión de
riesgos se incluyen los riesgos inherentes al ambiente de
sistemas de información automatizados y se establece que:
estos riesgos pueden provenir de deficiencias generales del
sistema automatizado, desarrollo y mantenimiento
de programas, soporte tecnológico de los sofwares de
sistemas, operaciones, seguridad física y control sobre
acceso a programas.

Además, la naturaleza de los riesgos y las
características del Control Interno integrado al sistema de
información automatizado incluye lo siguiente: falta
de rastro de las transacciones y falta de segregación de
funciones.

Consideramos que el auditor interno debe evaluar la
eficacia y la
eficiencia de los sistemas en uso y en desarrollo, analizar y
evaluar críticamente los servicios de información
de la entidad, en términos de controles, seguridad,
cumplimiento de lo establecido, recomendando mejoras al Control
Interno cuando lo requiere ya que sin un adecuado sistema de
Control Interno, el sistema computarizado contable esta
sencillamente incompleto y no puede utilizarse.

1.9. Manuales de
auditoría

1.9.1. Definición y objetivos de los
manuales

"Un manual es un folleto, libro,
carpeta, etc., en los que de una manera fácil de manejar
(manuable) se concentran en forma sistemática, una serie
de elementos administrativos para un fin concreto: orientar y
uniformar la conducta que se
presenta entre cada grupo humano en la empresa". (Reyes,
1992)

Según Continolo (1973) el manual es: "Una
expresión formal de todas las informaciones e
instrucciones necesarias para operara en un determinado sector;
una guía que permite encaminar en la dirección
adecuada los esfuerzos del personal
operativo."

En sentido general el objetivo que se persigue con los
manuales es el de instruir a las personas acerca de aspectos
tales como objetivos, funciones, relaciones, políticas,
procedimientos, normas, etc., precisar las funciones y relaciones
para deslindar responsabilidades, evitar duplicidad y detectar
omisiones, coadyuvar a la ejecución correcta de las
labores asignadas al personal, y propiciar la uniformidad en el
trabajo, servir como medio de integración y orientación al
personal de nuevo ingreso, entre otras.

1.9.2. Manuales de Auditoría
Interna

Los documentos más importantes escritos sobre
Auditoría Interna son los manuales sobre este tema. Estos
consisten en agrupar lineamientos, instrucciones de
aplicación específica a determinados tipos de
actividad, o sea a la Auditoría Interna en forma
particular.

Aún cuando puedan existir declaraciones de
política y
procedimientos, boletines de la empresa y otras publicaciones con
información relacionadas con la auditoría, estas se
incorporan como una parte a tener en cuenta en el manual de
Auditoría Interna. Generalmente este expondrá, los
objetivos de la auditoría, las normas de
realización y el procedimiento de registro del tiempo,
preparación del informe y otros asuntos de ámbito
general. Casi siempre lo más importante del manual
concierne a los detalles de los procedimientos de
auditoría, (Cashin, Neuwert y Levy, 1985)

Normalmente el contenido del manual reflejará la
actitud del
jefe de Auditoría Interna acerca de los manuales. Si cree
que el auditor debe tener máxima flexibilidad, el manual
contendrá pocos procedimientos de auditoría, si
cree que el auditor debe guiarse por el manual, los
procedimientos serán muy detallados.

1.9.3. Ventajas y desventajas del
manual

El uso del manual tiene ventajas y desventajas, el
Auditor Interno debe sopesar estas consideraciones en cada caso
particularmente.

Ventajas:

1- Provee de un historial informativo concerniente a
las políticas y procedimientos de
auditoría.

2- Especifica las tareas mínimas de
auditoría a realizar.

3- Ayuda a los miembros del personal a dar respuestas a
preguntas rutinarias.

4- Ayuda a la eficaz distribución del trabajo.

5- Es útil como un control del progreso del
trabajo.

6- Fija la responsabilidad para un particular punto de
auditoría.

7- Provee de una guía útil para
años posteriores.

8- Es una ayuda sustancial para el supervisor en su
revisión del trabajo efectuado.

9- Provee de evidencias en un trabajo específico,
si después surgiese un litigio.

10- Ayuda a contabilizar el tiempo del personal, gastos
etc.

Desventajas

1-Existe una tendencia general a limitar el trabajo a lo
especificado en el manual.

2- A menudo los procedimientos son
mecánicos.

3-Existe una tendencia a desalentar el pensamiento
creativo.

4-Los manuales frecuentemente no están al
día.

En cuanto a todo lo relacionado anteriormente sobre los
manuales, a nuestro juicio, resulta muy conveniente que el
auditor interno cuente con un manual de Auditoría Interna
o sea con una herramienta escrita que oriente su actividad
teniendo en cuenta las especificidades que posee la misma y de
esta forma con su trabajo cotidiano ayude a la gerencia en el
logro de los objetivos institucionales, considerando que son
muchas las ventajas que ofrece un manual y que las desventajas,
que son las menos, pueden ser manejadas convenientemente con el
buen juicio del auditor que se desempeñe.

Resultados generales
y discusión

Se diseña un Manual de Auditoría Interna
con un enfoque moderno y basado en las nuevas Normas de
Auditoría Interna emitidas por el MAC, así como en
las demás disposiciones recientemente emitidas en el
país sobre Auditoría y Control Interno. La
propuesta de Manual de Auditoría Interna está
estructurada en siete capítulos que contienen aspectos
esenciales de conocimiento del auditor interno que van desde las
generalidades de la Auditoría Interna, hasta aspectos
más puntuales y específicos para la
actividad.

Con esta propuesta de manual se logra organizar la
actividad y agrupar en un solo documento y de forma
sistémica los lineamientos e instrucciones de
aplicación específica a la actividad. Su
aplicación ayudará al auditor interno a realizar su
trabajo en aras de contribuir al logro de los objetivos
estratégicos de la organización y ser un verdadero
apoyo a la labor gerencial.

Resultados y discusión por capítulos
del manual.

Capítulo 1. Elementos generales sobre la
Auditoría Interna

En este capítulo se presentan los elementos
generales que debe conocer un auditor sobre la actividad, el
nuevo concepto de
Auditoría Interna, los servicios que prestan los auditores
internos, la clasificación de los servicios, los
atributos, las funciones generales y específicas que deben
cumplir, así como los principios éticos
fundamentales generalmente aceptados por los que se debe regir el
auditor interno.

En este capítulo se logra unificar toda la
información general que necesita el auditor para su
desempeño.

Capítulo 2. El Control Interno y la
Auditoría Interna

En este capítulo se muestra a partir del nuevo
concepto de Control Interno que se aplica en Cuba, las acciones
que deben ejecutar los auditores internos al respecto, todo lo
concerniente a los componentes del Control Interno y su
evaluación por el auditor. Se ofrece una
metodología para identificar, clasificar y cuantificar los
riesgos que enfrenta la organización que pudieran afectar
la consecución de los objetivos. La nueva
metodología diseñada constituye una herramienta que
facilitará el proceso de identificación,
clasificación y cuantificación de los riesgos en
las entidades, la información obtenida con este proceso
orientará el trabajo del auditor interno hacia los
fundamentales riesgos que enfrenta la
organización.

Se dedica un epígrafe a los riesgos inherentes al
ambiente de sistemas de información automatizados y a la
relación del Control Interno con la calificación de
las auditorías según las recientes resoluciones
emitidas al respecto.

Se presenta todo un capítulo del manual para
tratar los aspectos relacionados con el Control Interno y la
gestión
de riesgos dada la importancia que en la actualidad se le ha
concedido al tema y su inmensa relación con el trabajo del
auditor interno de diferentes formas. En el actual Manual del MAC
no aparece el Control Interno con el enfoque moderno que se
requiere en la actualidad a partir de la emisión de la
Resolución 297/2003. En las nuevas Normas de
Auditoría Interna se incluye el Control Interno como una
nueva norma, pero no existe ningún documento que recoja en
su totalidad toda la información que el auditor requiere
al respecto.

Capítulo 3. Confección del plan de
Auditoría Interna

En este capítulo se describen los elementos
esenciales que debe tener en cuenta el auditor interno para
confeccionar un plan de Auditoría Interna efectivo a
partir de la identificación de los riesgos; estos
serán las prioridades a auditar por constituir los
principales riesgos que enfrenta la organización para el
cumplimiento de los objetivos. Se incluyen otros elementos
referidos a la documentación establecida para elaborar e
informar el cumplimiento del plan anual de
auditorías.

En el Manual del MAC se establece que el plan se elabore
por las directivas que se emiten y distribuyen, además
considerando otros aspectos como las prioridades de la entidad.
Con la información obtenida a partir de la
identificación de los riesgos según la
metodología antes propuesta, el auditor interno
contará con los elementos que necesita para confeccionar
un plan de auditorías internas efectivo para la
institución.

Capítulo 4. La ejecución de la
Auditoría Interna

Este capítulo contiene los elementos esenciales a
tener en cuenta por el auditor al planear la auditoría y
se establece como será la supervisión y
revisión en las entidades a partir de lo que establecen
las nuevas Normas de Auditoría Interna.

En este capítulo se incluye un epígrafe
sobre los programas de auditoría ya que consideramos que
cada centro debe incluir en su manual de Auditoría Interna
los programas de auditoría diseñados
específicamente para sus actividades esto facilita
grandemente el trabajo del auditor interno ya que los programas
de auditoría que aparecen en el Manual del MAC son
generales y el auditor interno se enfrenta al reto de realizar
auditorías a temas específicos que constituyen
prioridades para el centro por constituir actividades de riesgo y
para las cuales no posee los programas de
auditoría.

Las etapas de la auditoría: planeación
y supervisión, aparecen recogidas en el Manual del MAC
pero no según las nuevas Normas de Auditoría
Interna.

Capítulos 5. Evidencias en
auditoría

En este capítulo se expone la nueva
clasificación de las evidencias según las Normas de
Auditoría Interna vigentes y los requisitos básicos
de la evidencia aspectos de suma importancia para el auditor ya
que estas constituyen uno de los fundamentos de la
auditoría, constituyendo la base de juicio razonable sobre
los datos que se examinan.

Se dedica un epígrafe a los Papeles de Trabajo y
a los elementos fundamentales relacionados con estos. Se adjuntan
guías estandarizadas que contienen los elementos
fundamentales a tener en cuenta por el auditor para su
confección y para la elaboración de los expedientes
de auditoría. Se presenta además un epígrafe
para exponer todo lo relacionado con el muestreo y otras
técnicas de auditoría y los elementos esenciales a
tener en cuenta por el auditor buscando la integración de
los conocimientos de riesgos y Control Interno también a
la forma de obtener evidencias en auditoría, en aras de
lograr un resultado realmente eficiente.

En el Manual del MAC y demás disposiciones sobre
Auditoría Interna se establecen los requisitos, objetivos
y elementos a tener en cuenta para confeccionar los Papeles de
Trabajo y los expedientes de auditoría, no obstante,
resulta poco práctico por su extensión chequear la
calidad de estos, revisando los capítulos referidos a
estos temas en el Manual del MAC, o en las resoluciones
vigentes.

El empleo de las guías estandarizadas que se
proponen constituirán herramientas sencillas que agrupan
en un solo documento toda la información que necesita el
auditor interno ayudándolo a obtener la máxima
calidad en estos aspectos, pueden ser aplicadas por el auditor
interno antes, durante y después de la
auditoría.

Capítulo 6. El Informe de Auditoría
Interna.

En este capítulo se muestran las nuevas normas
para la confección de los informes y una guía
estandarizada para ayudar al auditor interno en la
confección de los mismos. Se detallan además los
requisitos que deben cumplir las recomendaciones de los informes
de auditoría y se incluye un programa de seguimiento a las
medidas adoptadas a partir de estas, en aras de ayudar al auditor
interno a realizar un seguimiento firme y riguroso. Este programa
será utilizado en las comprobaciones que realiza el
auditor en el campo.

Los elementos a tener en cuenta para confeccionar los
informes de auditoría se detallan en el Manual del MAC y
las resoluciones vigentes, no obstante, el empleo de la
guía estandarizada que se propone para la
confección de los informes de auditoría
constituirá una herramienta sencilla que agrupa en un solo
documento toda la información que necesita el auditor
interno, ayudándolo a obtener la máxima calidad.
Por otro lado podemos agregar que en el Manual del MAC y
demás regulaciones vigentes no aparece ningún
programa de seguimiento (en el campo) a las medidas adoptadas a
partir de las recomendaciones de los informes de auditoría
con el fin de comprobar la veracidad de su
cumplimiento.

El programa de seguimiento a las medidas adoptadas a
partir de las recomendaciones de los informes de
auditorías que se adjunta al manual constituirá un
medio sencillo pero efectivo de solucionar este aspecto tan
puntual para el auditor interno.

Capítulo 7. Relaciones entre el auditor y el
organismo superior

En este capítulo se establecen cuales son las
relaciones del auditor interno con el organismo superior al cual
esté subordinado.

Quedan recogidas de forma escrita las obligaciones
del auditor interno con el organismo superior en cuanto a la
entrega de informaciones, a la periodicidad de las supervisiones
y se esclarecen las obligaciones del auditor interno con
este.

Conclusiones

• La metodología propuesta para la
  identificación, clasificación y
  cuantificación de los riesgos, constituirá una
  herramienta que facilitará este proceso en las
  entidades, los resultados que se obtengan con la
  aplicación de esta metodología orientarán
  el trabajo del auditor interno hacia los fundamentales riesgos
  que enfrenta la organización.
• Las guías estandarizadas confeccionadas,
  constituyen herramientas sencillas que agrupan en un solo
  documento toda la información que necesita el auditor
  interno para lograr la máxima calidad en aspectos tales
  como: la elaboración de Papeles de Trabajo, expedientes
  de auditoría e informes.
• El diseño de un programa de seguimiento para
  las medidas adoptadas en los planes de medida,
  posibilitará al auditor interno realizar un seguimiento
  firme y riguroso, directamente en el campo, con el fin de
  comprobar la veracidad de su cumplimiento.
• La propuesta de Manual de Auditoría Interna
  basado en las nuevas Normas de Auditoría Interna y en
  las regulaciones de Control Interno vigentes en Cuba contiene
  las tareas a desarrollar en cada etapa del trabajo, agrupa en
  un solo documento y de forma sistémica los lineamientos
  e instrucciones de aplicación específica a la
  actividad, su aplicación ayudará que el trabajo
  del auditor interno contribuya al logro de los objetivos
  estratégicos de la organización.

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Datos del Autor

Luisa María Morell
González

Licenciada en Contabilidad y Finanzas.

Técnico Medio en finanzas.

Cargo: Auditor Interno.

Fecha de realización del trabajo: Junio
2005

País: Cuba.