Aplicación del costeo por actividades en la hotelería Cubana

Indice
1.
Introducción
2. Necesidad y posibilidad de implantar el
ABC en la hotelería cubana.
3. Pasos a seguir para implantar el ABC en
una Instalación Hotelera
4. Consideraciones
Finales
5.
Bibliografía.

1.
Introducción

La presente investigación comenzó a realizarse
en marzo de 1999, motivada por múltiples factores, entre
ellos las criticas que en la literatura actual se le
hacen a los métodos de
costeo tradicionales por su incapacidad de adaptarse a los
cambios del mundo empresarial de fines de siglo, caracterizado
por la competencia
global y las innovaciones tecnológicas, las cuales han
conducido a innovaciones sorprendentes en la utilización
de la información financiera y no financiera en
las empresas. Este
nuevo entorno exige una información más precisa sobre los
costos y la forma
de proceder en cuanto a actividades, procesos,
productos,
servicios y
clientes de
la
organización.
Acrecentaron nuestras inquietudes sobre el tema varios trabajos
presentados en el Evento Internacional Contabilidad
99 sobre el ABC (Costeo Basado en la Actividad) y el
artículo titulado "Sistemas de
Costos en
Cuba Hay que
ponerse al día" de la Dra. Martha Armenteros Díaz,
Presidenta de la Sociedad Cubana
de Costos. En este artículo además de lo sugerente
del titulo, se plantea categóricamente que los sistemas de
costos utilizados en Cuba no
responden a las exigencias del actual entorno competitivo.
En este ámbito hoy continua constituyendo un problema a
resolver por los profesionales vinculados a las Ciencias
Económicas en todo el mundo, el alcanzar niveles de costos
mínimos en la fabricación de productos o en
la prestación de servicios que
aseguren niveles adecuados de beneficio, la calidad requerida
en los artículos y un nivel de consumo de
recursos materiales,
humanos y financieros que se correspondan con la tecnología y grado de
desarrollo
existente. En Cuba esta problemática no constituye una
excepción y durante todos los años transcurridos
del proceso
revolucionario así se ha manifestado. En todos los
Congresos del Partido Comunista de Cuba la problemática de
la eficiencia
económica, y en particular la disminución de los
costos de
producción, no ha dejado de ser abordada, tanto en los
documentos
rectores como en los Lineamientos de Desarrollo
Económico de los diferentes quinquenios; incluso, a
partir del periodo especial se evidencia aún más la
importancia de esta temática acorde con las condiciones en
que le toca al país mantener las conquistas del Socialismo.
En la Resolución Económica del V Congreso se
plantea …."La eficiencia es,
por tanto, el objetivo
central de la Política
Económica pues constituye una de las mayores
potencialidades con que cuenta el país. Hacer un mejor uso
de los recursos, elevar
la productividad
del trabajo, alcanzar mejores resultados con menos costos
tendrán un efecto positivo en nuestro balance financiero,
facilitando la participación en el comercio
internacional y en el acceso a los mercados de
capital e
inversiones".

Nuestra experiencia práctica en la actividad
económica nos ha permitido observar que los actuales
métodos de
costeo y sistemas de costos existentes no son suficientes para
atacar el crecimiento de los gastos
(fundamentalmente los indirectos), lo que nos motiva a buscar
nuevos métodos de control de los
costos que nos permitan alcanzar los niveles de eficiencia
deseados. Este constituye el problema central que ocupa esta
investigación.
De manera aclaratoria es importante dejar sentado aquí los
supuestos del autor de esta investigación, el primero es,
que este trabajo parte de reconocer que el método de
costeo no se identifica solo con el costeo basado en la
actividad, sino que el mismo forma parte de un conjunto de
métodos de costeo existentes. Una clasificación de
éstos atendiendo a la parte de los costos que se imputan a
los productos, según Amat Oriol y Soldevila Pilar es la
siguiente:
-Sistemas de Costos Parciales: incluyendo al sistema de costos
directos, costos directos evolucionados, costos variables,
costos variables
evolucionados. Y por otra parte, están los Sistemas de
Costos Completos siendo los mas conocidos los siguientes:
Sistemas de costos por secciones y Sistemas de costos basado en
la actividad.
Sin embargo por la importancia que en la literatura contable se le
viene dando al método de
costeo basado en la actividad, la presente investigación
coloca la atención en este tema. El segundo supuesto
es que tampoco se abandona la concepción más
general del costo de producción como la expresión
monetaria de los recursos materiales,
humanos y financieros empleados para la obtención de un
producto o
servicio, y
que deberán ser recuperados con la venta de la
producción terminada y/o por los ingresos
obtenidos en la prestación de servicios.
El estado
sobre el debate del
tema objeto de nuestro estudio indica la existencia de una aguda
polémica entre dos bandos, por un lado los defensores de
los métodos de costeo tradicionales y detractores del ABC
y por el otro lado los defensores del ABC.
Los sistemas de costeo responden a las necesidades de los
usuarios respecto a la información de los procesos
concretos y reales de las unidades de producción. Es decir
que necesariamente existe una relación

TECNICA DE COSTEO <> Contexto Organizacional de
Referencia
Los juicios sobre la validez de cualquier técnica de
costeo, para ser objetivos,
deben ser el resultado de un análisis que haya respetado esa
relación "técnica – contexto".
Dicho de otro modo, una técnica correcta, conceptualmente
diseñada para un "contexto A" fracasará,
necesariamente, si se utiliza en un "contexto B". Sin embargo, la
causa de su fracaso no responde a que se trate de una
técnica errónea, sino a que se aplica en un
contexto erróneo (para el que no fue creada).
Por lo antes expuesto en nuestra opinión la
polémica entre los defensores del Costeo Basado en
Actividades y los defensores de las "técnicas
tradicionales" se prolonga a nuestro juicio innecesariamente, en
gran medida por esa falta de observación de la relación
"técnica – contexto".
El inicio en la divulgación que tiene actualmente el
costeo basado en la actividad, se debe al libro de
Johnson & Kaplan " Pérdidas relevantes: Surgimiento y
Fallos de la
Administración Contable" publicado en 1987. Al
analizar los cambios que se venían produciéndo en
el proceso de
producción y comercialización debido a las nuevas
técnicas de programación y control que se
estaban poniéndo en practica, facilitan la búsqueda
de nuevas técnicas de determinación y análisis de costos a tono con el nuevo
entorno en que se desarrollan los negocios.

Otra obra de gran importancia sobre este tema lo es sin
duda "Coste y Efecto", escrita en 1988 por los que son
considerados por muchos, los creadores de ABC-ABM ( Robert S.
Kaplan y Robin Cooper ).
Además de los mencionados anteriormente, otros muchos
autores han escrito sobre el tema, los cuales aparecen
relacionados como parte de la Bibliografía utilizada para
la elaboración de este trabajo.

Actualmente en la hotelería
el SUCH (Sistema Uniforme
de Contabilidad
para Hoteles) recomienda el
método de costeo directo, pero una posibilidad adicional
de la estructura de
costos según el SUCH está formada por la
obtención del "Costo Total" en
los departamentos operativos, al transferirles las proporciones
que se les asignan de los gastos no
operativos y cargos fijos y que constituyen gastos indirectos de
los departamentos operativos. Aunque debe recordarse siempre que
la distribución de los gastos indirectos se
fundamenta en bases generalmente arbitrarias o estimados que
pueden producir algunas distorsiones en los resultados. Por esas
razones la asignación o distribución de los gastos indirectos a los
departamentos operativos debe ser un procedimiento
adicional al método establecido y debe utilizarse
solamente para: evaluar o establecer tasas nuevas de cobro de
servicios y servir de base para la planificación
estratégica.
La importancia del estudio de este tema (método de costeo
ABC), radica en el hecho de que nuestro país, necesita que
sus empresas se
actualicen y pongan en práctica lo más novedoso en
materia de
cálculo, control y análisis de
costos existentes en el mundo, para poder
incursionar con éxitos en el cada vez más
turbulento y competitivo mercado
internacional.
El control de costos dentro de la actividad hotelera cubana se
viene perfeccionando en los últimos años, aunque
aún no se explotan a plenitud todas las herramientas
de control de costos que pueden resultar eficaces para la
gerencia. Es
por ello que con este trabajo se pretende aportar un
pequeño grano de arena a este proceso de
perfeccionamiento.

A partir de la problemática planteada este
trabajo persigue como objetivo
central: ofrecer un análisis del costeo basado en las
actividades(ABC), de manera que ello permita demostrar la
necesidad y posibilidad de su aplicación en la empresa
hotelera cubana, a través de la propuesta de un diseño
metodológico que facilite implantación.
En correspondencia con el objetivo central se han definido los
siguientes objetivos
específicos:

• Sintetizar y sistematizar el marco
  teórico del costeo basado en las
  actividades.
• Caracterizar los principales métodos de costeo
  utilizados en la actividad empresarial y específicamente
  en la hotelería.
• Análisis de la posibilidad de la
  aplicación del costeo basado en la actividad en la
  empresa
  hotelera cubana.
• Propuesta de una metodología que facilite el empleo del
  costeo basado en las actividades en la hotelería
  cubana.

La hipótesis de la investigación
consiste en: el costeo basado en la actividad es una experiencia
contemporánea que contribuye a elevar la capacidad
competitiva de la gestión
empresarial, la que podría ser empleada en la empresa
hotelera cubana.
De acuerdo con los objetivos trazados el objeto de estudio de
esta investigación recayó en el análisis de
la posibilidad de la aplicación de nuevas herramientas
económicas para el control de los costos en la empresa hotelera,
tomándose como base para su investigación el
"Complejo Hotelero Carisol – Los Corales" ubicado en el Parque
Baconao, provincia Santiago de Cuba.
La novedad de este trabajo podría estar entonces en los
siguientes resultados: En primer lugar aportar un estudio que
sintetice y sistematice el debate
teórico y conceptual sobre el ABC, en segundo lugar
aportar un estudio que resuma las características generales y
económica financieras de la hotelería, los
objetivos, características y aspectos conceptuales
básicos del SUCH, con énfasis en el análisis
de los métodos de costeo recomendados por este sistema,
precisando las principales ventajas y limitaciones de su
aplicación y en tercer lugar proponer una metodología que sirva de guía a los
directivos y especialistas de las empresas hoteleras que decidan
implantar esta novedosa técnica de costeo.

Este estudio podría ser objeto de diversas
aplicaciones, entre ellas, la de carácter
docente, además puede ser una modesta contribución
a la introducción del tema en la practica
empresarial cubana.
La bibliografía
utilizada, de hecho el principal obstáculo para la
realización de esta investigación, fueron
fundamentalmente publicaciones sobre el tema en revistas
especializadas y reducidos capítulos sobre el tema en
algunos libros de
contabilidad de
costos.
En este trabajo se utilizaron los principios y
fundamentos teóricos del método de
investigación de la economía
política Marxista- Leninista, partiendo del empleo del
método universal del conocimiento,
lo que unido al enfoque lógico, permitió
profundizar en los procesos, en su unidad y diferencias,
así como ofrece la posibilidad de analizar las
contradicciones inherentes al fenómeno objeto de estudio
que a su vez conforma su fuente de desarrollo.
Según éste y en correspondencia con la
dialéctica materialista, esta investigación plantea
la siguiente estructura:

Se utilizó un conjunto de procedimientos de
la Contabilidad, Análisis y
Diseño de Sistemas, así como las
técnicas computacionales para dar solución a
algunos de los problemas
planteados. Se emplearon métodos empíricos –
prácticos como: revisiones bibliográficas, entrevistas,
cuestionarios, consultas a documentos,
observaciones directas, además técnicas creativas
grupales y aplicaciones experimentales practicas, métodos
teóricos, como el análisis y síntesis,
inducción, deducción e
hipótesis.

2. Necesidad y posibilidad
de implantar el ABC en la hotelería cubana.

Por ser la hotelería una empresa de
servicios, puede resultar más receptiva a la
aplicación de los nuevos sistemas de costos, puesto que
muchos de los tradicionales dedican gran parte de su esfuerzo a
la valoración de existencias, situación esta que
dada la intangibilidad del servicio, no
procede en la empresa hotelera. Tengamos en cuenta además
que aunque el avance tecnológico sustituye al capital humano,
en este sector no es tan fuerte el impacto, debido a que para la
prestación del servicio es imprescindible la presencia
humana, lo cual evidencia la necesidad de una adecuada gestión
del personal que
permita controlar adecuadamente las actividades que realizan los
empleados de los diferentes departamentos y el tiempo que
emplean en la realización de cada una de las tareas,
cuestión esta que es posible sin mucho esfuerzo debido a
la implantación y desarrollo de los sistemas automatizados
para el control de la gestión
del hotel.
La Empresas hotelera se caracteriza por el gran volumen de los
costes indirectos los cuales llegan a representar aproximadamente
el 55% de los costos totales. Dentro de estos costos indirectos
se destacan los costos fijos, motivados, entre otras causas, por
el hecho de que un hotel necesita una fuerte inversión en activos fijos, lo
que trae consigo altos gastos por concepto de
depreciación. Además de la depreciación, otros gastos se comportan
como indirectos y fijos, tales como gran parte de los gastos de
personal, los
gastos de seguridad,
mantenimiento
a la instalación, seguros, publicidad y
promoción y los gastos de administración.

Es valido destacar, la tendencia al crecimiento de los
costos indirectos que se observa en la hoteleria, motivado
fundamentalmente, entre otras causas, por el entorno cada vez
más competitivo en que se ven obligado a operar este tipo
de empresas, lo que provoca altos costos de publicidad y
promoción imprescindible para poder
mantenerse en el mercado
turístico, además del alto grado de automatización que poco a poco se va
introduciendo en todas las áreas y la necesidad de
invertir constantemente en nuevos equipos y mobiliarios para las
habitaciones, áreas gastronómicas y las
áreas públicas.
Por otra parte, no se puede dejar de mencionar lo obsoleto y
arbitrario de los métodos de control y distribución
de los gastos indirectos utilizados actualmente en la
mayoría de las cadenas hoteleras. Hay que señalar
que en el SUCH se establece como método de costeo a
utilizar el directo, el cual consideramos que no responde a las
características del entorno en que operan este tipo de
empresas, además de no brindar información alguna
sobre los costos indirectos y su influencia en el costo total de
los servicios hoteleros.

No obstante una posibilidad adicional de la estructura
de costos según el Uniform System está formada por
la obtención del "Costo Total" en los departamentos
operativos al transferirles las proporciones que se les asignan
de los gastos no operativos y cargos fijos y que constituyen
gastos indirectos de los departamentos operativos.
Las Utilidades en operaciones de
las áreas productoras de ingresos, tales
como alojamiento, servicios gastronómicos, tiendas, etc.
deben considerarse como utilidades (o pérdidas) antes de
los gastos indirectos no distribuidos. Solamente
agregándoles una porción de los gastos indirectos
pueden obtenerse los costos totales y resultados netos de cada
área. Aunque debe recordarse siempre que la
distribución de los gastos indirectos se fundamenta en
bases generalmente arbitrarias o estimados que pueden producir
algunas distorsiones en los resultados. Por esas razones la
asignación o distribución de los gastos indirectos
a los departamentos operativos debe ser un procedimiento
adicional al método establecido y debe utilizarse
solamente para: Evaluar o establecer tasas nuevas de cobro de
servicios y Servir de base para la planificación
estratégica.

Por lo expresado anteriormente el autor considera
necesario y posible implantar esta técnica en la empresa
hotelera. El ABC además de superar las limitaciones que
plantean los métodos de costeo tradicionales en lo
referente a la distribución de los gastos indirectos, da
la posibilidad de gestionar los mismos, posibilitando su
reducción y control.
El control de costos resulta imprescindible para una buena
gestión, y a los administradores les interesa conocer los
costos operativos reales en que se incurren en los distintos
centros de costos y lo que es más importante determinar
los costos de las actividades que se realizan en la empresa.
Gestionar adecuadamente los costos de las actividades de la
empresa representa hoy en día una estrategia clave
para lograr una ventaja competitiva en los mercados
altamente turbulentos y competitivos, puesto que lo que el
cliente paga y
debe percibir es la agregación de valor. Luego
entonces, las actividades que prestan apoyo a los centros de
costos productivos deben ser las adecuadas, dentro de la cadena de
valor, de lo contrario se deberá ver la forma de
desplazar esas actividades a proveedores
externos.

La implantación del ABC es de particular
importancia para la actividad hotelera cubana, al situar el marco
de acción en uno de los problemas
más candentes que vive el país, que es la
reducción de los costos y ganar en competitividad
en los marcos de la actividad turística, denominada como
el corazón de
la economía
cubana.
El método de costeo basado en la actividad forma parte de
las herramientas más novedosas de la gestión
empresarial del mundo contemporáneo, y está
encaminado a elevar los niveles de eficiencia y competitividad
de la actividad empresarial. Esta técnica como forma de
organización social permite el
perfeccionamiento empresarial, y como tal, podría ser
aplicado en la gestión hotelera cubana, observando siempre
las particularidades que identifican las instituciones.
Según una metodología existente, los beneficios
potenciales del ABC pueden analizarse por anticipado en dos
dimensiones distintas:

• La primera se basa en la probabilidad de
  que, en una aplicación dada, ABC produzca costos u otros
  resultados que sean significativamente diferentes de los que
  podrían obtenerse con métodos más
  convencionales o menos costosos.
• La segunda dimensión del modelo
  persigue el establecer, teniendo en cuenta que la
  información de costos producidas por el ABC es realmente
  distinta, la dirección la usara para tomar decisiones
  importantes. Los directivos deben considerar que la
  información brindada por el ABC es cualitativamente
  superior y la naturaleza de
  la
  organización y sus entornos competitivos, legal y
  social, deben permitir que los directivos usen esta
  información libremente.

Los factores involucrados en la primera dimensión
son:

1. El numero y diversidad de los productos o servicios
   producidos.
2. La diversidad y grado diferencial de servicios de
   apoyo utilizados para los distintos productos y/o
   servicios.
3. La extensión con que se usan procesos comunes
   o conjuntos de
   éstos.
4. La efectividad de los métodos actuales de
   imputación de costos.
5. Relación de crecimiento de los costos
   periódicos.

Los factores involucrados en la segunda dimensión
son:

1. Libertad de la dirección para fijar precios.
2. La proporción de los costos periódicos
   sobre los costos totales
3. Consideraciones estratégicas.
4. El clima y la
   cultura de
   reducción de costos en la empresa.

   Esta metodología se basa en el
   análisis que la empresa haga de sí misma.
   Consiste en la ponderación y combinación de los
   pesos de los factores y dimensiones antes citados, con el fin
   de evaluar la probabilidad
   de éxito en la implantación del
   ABC. Las puntuaciones ponderadas y combinadas se trasladan
   como un punto a uno de los cuatro cuadrantes de un
   gráfico. Se añaden significados al cuadrante y
   al lugar de la puntuación final de ese cuadrante. La
   metodología no está diseñada para dar
   lugar a una cifra en la escala de
   coeficientes que indique las ventajas relativas del ABC, sino
   para estructurar un análisis sistemático
   mediante el cual los directivos de una empresa
   puedan discutir los factores comunes que respalden o
   desaconsejen la implantación.

   3. Pasos a seguir para
   implantar el ABC en una Instalación
   Hotelera.

   Después de haber estudiado la forma en que se
   aplica el ABC en el mundo, según la
   bibliografía revisada, y analizar las
   características propias de las instalaciones
   hoteleras, el autor se dio a la tarea de diseñar una
   metodología que se adapte a las características
   del entorno en que éstas operan y que proporcione una
   guía que sirva de apoyo a los directivos y
   especialista que se decidan a implantar esta novedosa
   técnica. La metodología propuesta consta de
   cuatro fases fundamentales.

   1. Preparatoria.
   2. Cálculo del Costo de las
      Actividades
   3. Cálculo del Costos de los Productos y/o
      Servicios
   4. Análisis de Resultados y
      Ajuste
5. Frecuencia tanto real como deseada, rutinaria o
   especial, de los análisis de los costos de los productos
   y/o servicios.

Fase I Preparatoria.
Para diseñar un sistema de costos es necesario, tener una
idea bien concebida del tipo de empresa para el que se
diseña. Es necesario poder identificar los procesos que se
llevan a cabo y de acuerdo con la teoría
de los costos, plantear los instrumentos que permitan identificar
y registrar los componentes del costo.
Para implantar un sistema tan complejo como el ABC se necesita de
un proceso previo que permita definir las bases sobre las que se
implantará y crear las condiciones necesarias para
localizar con facilidad toda la información estadística, económica y financiera
que se necesita. Teniendo en cuenta lo expresado anteriormente
definimos según nuestro punto de vista las premisas
organizativas necesarias para implantar el ABC en nuestros
hoteles.

1- Selección
y configuración de los datos o inputs
cuantitativos que van a integrarse en el cálculo
del costo de las actividades.
Para llevar a cabo el proceso antes mencionado será
necesario: a) Definir la técnica de valoración de
los costos que se aplicará, b) Determinar el horizonte
temporal de los costos c) Delimitar el ciclo de vida
de las actividades.
Teniendo en cuenta las condiciones organizativas y posibilidades
objetivas de cada instalación hotelera, las
técnicas de valoración de los costos de los
productos y servicios que pueden aplicarse son: las
técnicas basadas en el uso de costos reales y las
técnicas basadas en el uso de costos predeterminados. Las
técnicas basadas en costos reales presuponen el registro de los
gastos y el cálculo de los costos teniendo en cuenta los
datos
históricos existentes; esta técnica posee
limitaciones al no posibilitar hacer comparaciones por no contar
con una base normativa adecuada. Por su parte los costos
predeterminados son aquellos que se calculan antes de producir un
bien o prestar un servicio y según sean las bases que se
utilicen para su cálculo, se dividen en costos estimados y
costos estándar. El costo estimado indica lo que
podría costar un producto o
servicio con un grado de aproximación relativo, ante la
ausencia de normas que
posibiliten calcularlo con más rigor. El costo
estándar presupone la utilización de una base
normativa rigurosa, una confiabilidad y exactitud en los datos
que se utilicen para su cálculo y parámetros de
medición que permitan determinar el origen
de las desviaciones.
En el caso concreto del
hotel, atendiendo al estado de los
factores antes mencionados y para no complicar más el
proceso inicial, la técnica que nos parece más
indicada es la de costos reales ajustados, posteriormente se
podría perfeccionar el sistema utilizando una de las
variantes de los costos predeterminados.
Una vez elegida la técnica de valoración de los
costos a utilizar, debe realizarse una serie de tareas con
relación a los elementos de costos, tales como:
Relacionarlos con el nivel de actividad, Identificar de forma
separada los componentes de costos que no aportan valor
añadido, y Agregar los datos a nivel de procesos, con el
fin de conocer el costo global de los mismos y poder identificar
las unidades de actividad.
En cuanto a la determinación del horizonte temporal hay
que señalar que la estabilidad de los datos es de gran
importancia. Tenga en cuenta que los gastos mensuales son muy
sensibles a los cambios o fluctuaciones a corto plazo; por su
parte los datos anuales son más estables al no incorporar
las posibles fluctuaciones aleatorias del entorno de la
empresa.
Una adecuada delimitación de las actividades y de sus
costos, en termino del ciclo de vida,
es fundamental en un sistema ABC, el ciclo de vida comienza con
la identificación de las necesidades del consumidor y se
extiende a través de actividades de planificación, investigación,
diseño,
desarrollo, producción, evaluación, logística, retirada y desaparición
del mercado.
En esta etapa se debe tener en cuenta además los
siguientes principios
recogidos en las bases generales del perfeccionamiento
empresarial, son estos: el hecho de que no deben cargarse costos
antes de que los mismos se hayan producido, la aplicación
de los costos requiere que el consumo
necesario sea cierto, aunque su grado de terminación no
esté perfectamente determinado; y los elementos a
considerar en el costo, han de referirse al periodo del
cálculo.

2- Determinar cuáles gastos formarán parte
del cálculo del costo de los productos y servicios y
cuáles deben ser considerados gastos del periodo.
Esta fase la consideramos de gran importancia para obtener lo
más real posible los costos de los productos y servicios
que ofrece el hotel, pues en ella se delimitan cuáles
partidas de gastos van a formar parte de los costos y
cuáles no. Para ello el autor se apoyo en los lineamientos
generales para la planificación y determinación del
costo de producción emitido por el MFP, especialmente en
el punto en que se abordan los gastos que no deben incluirse en
el costo.
En el cálculo del costo serán incluidos todos los
gastos vinculados a la utilización de activos fijos
tangibles, materias primas, materiales, combustibles,
energía, salarios,
seguridad
social y otros gastos monetarios ordinarios y propios de la
operación del hotel los cuales incluyendo por supuesto,
además de los incurridos en el proceso de
prestación de servicios y elaboración de los
productos que ofrece, los gastos de las actividades indirectas y
de las actividades que sirven de apoyo tanto a los servicios
básicos como a las actividades indirectas.

Los gastos que no serán incluidos en el
cálculo del costo son los que el autor considera como
gastos extraordinarios entre los cuáles se encuentran:
Gastos Financieros (Perdidas en Cambio de
Monedas, Intereses, Moras y Multas, Cuentas
Incobrables), Gastos de años anteriores, Faltantes y
Pérdidas, Gastos propios de inversiones,
Gastos por desastres
naturales, de acuerdo con las disposiciones vigentes y los
gastos relacionados con la prevención y liquidación
de las consecuencias de los mismos.
Según algunos autores algunos gastos fijos tales como la
depreciación, seguros,
alquileres y otros no deben ser cargados al costo de los
productos y servicios que ofrece el hotel. El autor no coincide
con este criterio pues estos gastos son propios de la
operación de un hotel y se incurren en ellos para el buen
funcionamiento de los servicios que se prestan. Estos costos
pueden considerarse como generales y repartirse a los productos o
servicios como si se tratara de una actividad, con una base de
reparto como valor añadido o costos directos totales. Otra
variante, a mi juicio la más adecuada es considerar estos
gastos como una agrupación de costos y repartir los costos
a las demás sobre la base de la utilización que
estos hacen del espacio productivo.

Además hay que tener en cuenta que la
hotelería trabaja con márgenes de utilidades algo
reducidos, por lo que para tomar decisiones estratégicas
tales como determinar los precios
mínimos a que se debe vender el hotel para no operar con
pérdidas, se necesita que el cálculo del costo se
haga teniendo en cuenta todos los gastos ordinarios en que se
incurren, pues el dejar de considerar algunos, traería
como resultado que el área comercial venda el hotel a un
precio que no
garantizaría al menos operar en el punto de
equilibrio y por tanto el resultado de la operación
del hotel será negativo.

3- Definir el tratamiento de los gastos de subactividad
y los beneficios de superactividad, su influencia en la
fijación del precio.
Es bastante frecuente que en la hotelería no se utilice
totalmente la capacidad habitacional disponible que se considera
adecuada. Esta capacidad habitacional disponible no se refiere a
la capacidad máxima, sino a la que se desea y se puede
alcanzar con una alta probabilidad. El costo de subactividad se
refiere precisamente a la pérdida que supone la
infrautilización de esta capacidad. Por el contrario, los
beneficios de superactividad se refieren a la situación
contraria. Es decir, cuando la
capacidad utilizada es superior a la capacidad disponible.
El costo derivado de un exceso de capacidad es un aspecto que se
ha de considerar como sustantivo en un sistema ABC. Si no se
utiliza toda la capacidad productiva, se habrá de cargar a
los objetivos de costo sólo la parte de la capacidad que
actualmente se está utilizando; la cantidad restante ha de
ser considerada como gastos del periodo, o específicamente
un costo de capacidad no utilizada.
Sobre la forma más adecuada de tratar esta
problemática podremos considerar una de las variantes del
ABC propuesta por Yang y Wu. Sobre la propuesta de Yang y Wu
coincido con lo expresado por Rubio Misas: Así el ABC
simple puede resultar adecuado como medida de eficacia, pero
inadecuado para la fijación de precios porque no
discrimina los costos correspondientes a la capacidad no
utilizada, por lo que puede provocar fuertes distorsiones en los
costos unitarios si existe un volumen
considerable en los costos fijos; el ABC capacidad, determinado
suponiendo una utilización plena de la capacidad, se
considera incorrecto para la fijación de precios por ser
demasiado optimista, puesto que raramente una instalación
puede funcionar al 100% en todo momento; mientras que el ABC
estratégico, que se basa en el nivel de ocupación
que la empresa marca como
objetivo durante su horizonte de planificación, puede
resultar especialmente útil para la fijación de
precios por su aproximación a los costos verdaderos a
largo plazo. Por tanto seria especialmente apropiado aplicar esta
última variante del ABC a la empresa hotelera, por estar
ésta en línea con las características de
temporalidad que presentan los servicios que ofrece.
La ecuación fundamental del sistema de costo basado en la
actividad es:
Costos de los Costos de los Costo de la Beneficios
Recursos = Recursos + Capacidad – de
Suministrados Utilizados no utilizada Superactividad

El cálculo de los costos de capacidad se hace a
partir de los costos fijos, que son precisamente los que
condicionan la capacidad de una empresa, sección o
actividad. Para efectuar el cálculo de los costos de
capacidad se sigue el siguiente proceso:

• Se separa la parte de los costos fijos de la de los
  costos variables de cada actividad.
• Se divide el costo fijo total de la actividad por el
  número de unidades de actividad. De esta forma se
  obtiene el costo fijo de cada unidad de actividad, de acuerdo
  con la capacidad disponible.
• Los costos que se imputan a los productos son los de
  las unidades de actividad que consumen, valoradas conforme
  explicamos anteriormente.
• Si en las actividades trabajan menos unidades de
  actividad que las disponibles, hay una parte del costo de la
  actividad que estará pendiente de imputar al objetivo de
  costo, es este el costo de subactividad el cual como hemos
  explicado anteriormente no se imputan al producto.
• Sí la actividad trabaja más unidades de
  actividad que la disponible hay un exceso de costos de la
  actividad que se ha imputado a los objetivos de costos. Para
  corregirlo, se imputa como menos costos del periodo este exceso
  de costo, que recibe el nombre de beneficio de
  superactividad.

Estos costos o beneficios relacionados con la
utilización de la capacidad no se incluyen como costos del
producto o servicio porque la responsabilidad de los mismos va más
allá de la sección o actividad en que se han
producido. En realidad, en muchos casos son responsabilidades de
la alta dirección de la empresa por construir un hotel con
una determinada capacidad sin un estudio de
mercado previo; o del departamento de marketing, por
conseguir un menor número de clientes que los
que el hotel puede atender.

4- Definir los objetivos de costos.
En cualquier sistema de
información se deben seguir una serie de pasos o
etapas conducentes a obtener un output informativo que sea acorde
con la finalidad asignada a dicha información; es por ello
que el proceso de elaboración de la información
estará condicionado por el objetivo de la
información. En un sistema ABC al igual que en cualquier
otro sistema de
información, el proceso de asignación de costo
debe efectuarse siempre que haya sido predefinido el objetivo de
costo, concepto que
implica; todo aquello para lo que se requiere una medición independiente de sus costos. Esto
equivale a decir que si los usuarios de la información
contable necesitan conocer el costo de algo, ese algo constituye
un objetivo de costos. Por tanto, el objetivo de costo puede
abarcar desde un producto o servicio hasta una unidad o
componente singular de dicho producto o servicio; pero
también, puede ser orientado hacia el mercado evaluando
los costos de sostenimiento de un cliente, segmento
del mercado, canal de distribución, etc.
Por lo tanto, los costos asignados a los objetivos de costos
dependerán de las actividades que hayan consumido dichos
objetivos de costos, debiendo procederse a la
configuración del mapa de actividades a partir del cual
puedan conocerse de forma más precisa, además de
las actividades, las cantidades de cada actividad consumida por
el objetivo de costo.
En nuestro caso concreto nos
interesa conocer los costos de los productos y servicios que
ofrece el hotel, por lo tanto los objetivos de costos
según lo expuesto anteriormente son los
siguientes:

1. Servicios de Alojamiento
3. Servicio de Teléfonos
4. Servicios de Comidas (Restaurante,
   Cafeterías y Similares)
5. Servicios de Bebidas (Bares, Discoteca y
   Similares)
6. Servicios de Animación y Recreación.

Es válido aclarar que los objetivos de costos
pueden variar de una instalación hotelera a otra en
dependencia de las características concreta de cada una de
ellas, entre las cuales se destacan su modalidad, estrellaje,
cantidad de habitaciones, régimen de pensión,
ect.

5- Definir si la aplicación del ABC se
hará utilizando áreas de responsabilidad o Agrupaciones de Costos,
además de hacer los ajustes correspondientes en cada
caso.
Este paso lo consideramos de gran importancia pues; en una
primera fase la distribución de los gastos siguiendo un
modelo ABC
puede seguir dos vías alternativas:

1. La asignación de los costos se comienza con la
   localización de los costos en las secciones o
   áreas de responsabilidad, y posteriormente los costos de
   las secciones se reparten entre las actividades que realiza
   cada sección o área de
   responsabilidad.
2. Los costos indirectos se imputan directamente a las
   agrupaciones de costos correspondiente a las actividades,
   previamente definidas.

Como se ha explicado anteriormente, todas las
instalaciones hoteleras se rigen por las normas y
regulaciones recogidas en el SUCH, además de las
adecuaciones particulares que cada país y cada cadena
hotelera hacen al sistema, con el objetivo de que responda a las
necesidades de información del nivel superior en cada caso
concreto. Por lo que la gran mayoría de las cadenas
hoteleras han diseñado sus propios sistemas (automatizados
en la mayoría de los casos) de gestión hotelera y
dentro de éste por su puesto el de contabilidad, sistemas
de contabilidad que están diseñados en su gran
mayoría para dar respuesta a las necesidades externas de
información; no obstante, los sistemas automatizados de
contabilidad que se emplean en la hotelería están
diseñados para emitir los listados de ingresos y gastos
por área de responsabilidad (estado de
resultados por área de responsabilidad).
Tenga en cuenta además, que la contabilidad y control de
gastos por área de responsabilidad es una herramienta muy
valiosa para poder medir los resultados que va obteniendo cada
parte de la empresa, motivo por lo cual es una de las
técnicas más difundida dentro de las empresas
hoteleras, además de ser recomendada por el SUCH y los
lineamientos generales para la planificación y
determinación del costo de producción en Cuba.
También si se analiza la información aportada por
el sistema ABC basado en una estructura departamental se observa
que se mantienen las dos estructuras de
costos: por un lado, se dispone de la información relativa
a las actividades, y por otro se mantienen los datos de costos
por departamentos; ésto facilita la obtención de
unas series de datos adicionales con respecto al procedimiento
mediante el cual se usan las agrupaciones de costos.

A continuación mostramos un cuadro resumen con
las diferencias más importantes de ambas
variantes.

Por lo antes expuesto consideramos que la variante
más adecuada y menos costosa para la implantación
del ABC en nuestras instalaciones, es mediante el empleo de la
información que brindan los estados de ingresos y gastos
por áreas de responsabilidad.

6- Identificación y clasificación de las
áreas de responsabilidad en Directas, Indirectas y de
Apoyo.
Ahora bien, una vez definido que se utilizarán las
áreas de responsabilidad para la aplicación del
ABC, es necesario analizar si las existentes están
diseñadas de manera que respondan y faciliten las
necesidades de información del ABC, y hacer los cambios
posibles en casos necesarios.
Un ejemplo de lo expuesto anteriormente lo observamos en el hecho
de que generalmente las instalaciones hoteleras tienen una sola
área de responsabilidad denominada comúnmente como
Departamento de Administración para registrar los gastos de
todas las áreas administrativas tales como:
Dirección General, Contabilidad, Riesgo, Personal,
Seguridad,
Sistemas Informáticos, etc. Nuestra postura al respecto es
que si bien ante todo hay que valorar el volumen de estos gastos
antes de decidirse a separarlo por áreas de
responsabilidad, el hecho de tenerlo agrupados todos en un solo
centro de costos, no da la posibilidad de definir claramente los
costos de las actividades que realiza cada área de
responsabilidad sin búsqueda de información
adicional, que de hecho encarecerían el proceso,
además de imposibilitar el control de los resultados de
cada departamento o sección administrativa.

Es de señalar, que existen áreas de
responsabilidad, centros de costos o actividades que no
corresponden a la operación de los hoteles, pero que si le
reportan valor añadido al producto, son actividades
administradas por colaboradores tales como alquiler de autos,
opcionales, tiendas, buceo, etc. Estas actividades no van a
intervenir en el modelo ABC que proponemos.
En el modelo propuesto se distinguen tres tipos de áreas
de responsabilidad atendiendo a su relación con los
productos o servicios que ofrece el hotel:

• Áreas Directas que son las que tienen como
  objetivo fundamental la prestación de servicios a los
  clientes.
• Áreas de Apoyo o de Servicios Internos, son
  las áreas que tienen como función
  fundamental prestar servicios a las áreas directas o
  servicios básicos del hotel y también en menor
  medida a las áreas indirectas.
• Áreas Indirectas, son fundamentalmente las
  áreas administrativas que tienen como función
  fundamental la Comercialización, Administración,
  Dirección y el Control de la operación del
  hotel.

En el caso de la hotelería, la cual se clasifica
como una empresa de servicios considera que la
clasificación que proponemos se adapta más a las
características de este tipo de empresas y refleja con
mayor claridad la interrelación de los objetivos de costos
con las diferentes áreas de responsabilidad o secciones de
un hotel.
Las áreas de responsabilidad con que cuenta el complejo
son las siguientes
DEPARTAMENTOS DIRECTOS (DE SERVICIOS AL CLIENTE)
Alojamiento
Recepción
Ama de Llaves
Teléfonos de Clientes
Lavandería y Tintorería
Gastronomía
Restaurante Buffet
Restaurante Marinero
Bar Lobby
Bar Piscina
Bar Playa
Discoteca
Animación y Recreación
Departamentos de apoyo (de servicos interno).
Mantenimiento
y Jardinería
Brigada de Higiene y
Limpieza
Compras y
Almacenes
Comedor de Empleados
Teléfonos Administrativo
Seguridad y Protección
Sistemas Informáticos
Recursos Humanos
Departamentos Indirectos
Dirección General
Riesgo,
Promoción y Ventas
Contabilidad

Es oportuno aclarar nuestra convicción de que la
clasificación de las áreas de responsabilidad no es
realmente importante si se quiere aplicar un sistema ABC, el cual
como hemos analizado se centra en las actividades. Sin embargo el
partir de la clasificación de las áreas de
responsabilidad para luego clasificar las actividades considero
aporta claridad al proceso, tengamos en cuenta que por lo general
las actividades que realiza cada área de responsabilidad
son homogéneas por lo que la clasificación de la
mayoría de las actividades de cada área de
responsabilidad coincide con la clasificación de esta
última.

7- Análisis y revisión de la
clasificación y registro de los
gastos directos e indirectos de cada área de
responsabilidad.
Como conocemos existen gastos que son fácilmente
localizable en cada una de las áreas de responsabilidad en
que se incurrieron; pero hay otros que por sus
características suelen ser generales y comunes a algunas o
a todas las áreas de responsabilidad, por lo que se debe
tener el cuidado de no asignarlo a una área en especifico,
pues esto distorsionaría el análisis que se haga
del resultado del departamento y por su puesto el costo de las
actividades que éste realiza.
Por lo anterior se precisa hacer una revisión y
reclasificación en caso necesario de los gastos que se
vienen imputando tradicionalmente a cada área de
responsabilidad.
Tenga en cuenta que el termino directo es relativo, un gasto
puede ser directo con respecto a un área de
responsabilidad, pero indirecto con respecto a un centro de
costos de esa área de responsabilidad.

8- Definición de las bases sobre la cual los
gastos indirectos son prorrateados o distribuidos entre las
áreas de responsabilidad.
En el caso de los gastos indirectos se debe definir las bases de
cálculo que se utilizarán para prorratear los
mismos entre las áreas de responsabilidad, para ello el
autor se apoyó en las bases de repartos recomendadas por
el SUCH las cuales se expusieron en el capítulo
anterior.

A continuación se muestra un cuadro
con los gastos indirectos que en el caso concreto de nuestros
hoteles son necesarios prorratear entre las ares de
responsabilidad:

9- Análisis y definición de las
actividades que realiza cada área de responsabilidad,
así como su clasificación en Directas, de Servicios
Internos e Indirectas.
La definición y clasificación de las actividades,
es una de las tareas cruciales a la hora de implantar un modelo
ABC pues las actividades constituyen el centro del sistema y de
su correcta definición dependerá que el mismo
funcione adecuadamente. Para lograr este propósito el
autor se apoyó en el uso de encuestas,
entrevistas,
observaciones directas y criterios de expertos; utilizamos
además los diseños de los puestos de trabajos
existentes en el área de personal.
Para la delimitación conceptual de las actividades hay que
tener en cuenta todo una serie de aspectos los que son analizados
con profundidad por la Comisión de Principio de
Contabilidad de Gestión en una publicación sobre el
tema.
Los elementos que deben ser tenidos en cuenta al identificar las
actividades que van a servir de soporte al sistema
son:

• Las tareas son realizadas por una persona, o por
  un equipo perfectamente identificables.
• Suponen o dan lugar a un saber
  específico.
• Mantienen un carácter
  homogéneo, desde el punto de vista del comportamiento de los costos, y de las medidas
  de ejecución.
• Tienen por objeto la obtención de un
  output.
• Se acometen para satisfacer las exigencias de un
  cliente externo o interno.

La identificación de las actividades puede
hacerse empleando tres perspectivas alternativas: Una perspectiva
física: en
este sentido la actividad se identifica con aquellas tareas que
físicamente se vinculan con una determinada etapa de un
proceso. Una perspectiva lógica:
en este caso la actividad agrupa todas las tareas que tengan un
cometido común con independencia
de su localización física. Una
perspectiva de costo: las actividades, en este caso, se
identifican con la causa que determina la incurrencia en
costos.

Entre los atributos o elementos esenciales que suelen
caracterizar las actividades podemos encontrar los
siguientes:

• La actividad es repetitiva, en cuanto a las tareas
  que desarrollan.
• Consumen una serie de recursos que constituyen el
  costo de su ejecución, exigiendo su realización
  un lapso de tiempo.
• Tienen por objetivo la obtención de un output
  (producto o servicio).
• Está condicionada por variables tales como:
  tiempos limitados, cumplimientos de calidad,
  frecuencia, etc.

En el modelo que proponemos se distinguen tres tipos de
actividades:

• Actividades Directas (AD) que son las que tienen como
  objetivo fundamental la prestación de servicios a los
  clientes.
• Actividades de Apoyo o de Servicios Internos (SI),
  son las actividades que tienen como función fundamental
  prestar servicios a las áreas directas o servicios
  básicos del hotel y también en menor medida a las
  áreas o indirectas.
• Actividades Indirectas (AI), son fundamentalmente las
  actividades que realizan las áreas administrativas que
  tienen como función fundamental la
  Comercialización, Administración,
  Dirección y el Control de la operación del
  hotel.

Esta clasificación se aparta del patrón
internacional que sólo define dos grupos
(Principales y Auxiliares). En el caso de la hotelería, la
cual se clasifica como una empresa de servicios el autor
considera que la clasificación propuesta se adapta
más a las características de este tipo de empresas
y refleja con mayor claridad la interrelación de los
objetivos de costos con las diferentes actividades que se
realizan en las áreas de responsabilidad o secciones de un
hotel.
Otro aspecto que se ha tenido en cuenta al definirse las
actividades es el hecho de identificar aquellas que no generan
valor desde el punto de vista del cliente. El
conocimiento de las actividades que no generan valor es de
gran importancia pues posibilitará que la gerencia
concentre recursos en las que generan valor y tenga un mayor
control de las actividades que no generan valor, además de
analizar la posibilidad de subcontratarlas, reducirlas o
eliminarlas en caso posible.

10- Definir los inductores de costos de primer
nivel.
Los inductores de primer nivel se usan para cargar gastos
indirectos de las áreas de responsabilidad a las
actividades.
Según Norkiewicz, Los inductores de primer nivel se usan
para alinear gastos indirectos del centro de actividad con los
conjuntos de
actividades. Como el costo predominante en la mayoría de
centros organizativos está relacionado con los recursos
humanos, se usa el tiempo empleado por el personal. En otras
palabras, la base sobre la que el personal informa sobre la
dedicación de su tiempo a las distintas actividades,
determina la atribución de gastos a esas actividades. Para
conseguir la imputación de inductores de primer nivel, es
necesario medir el tiempo invertido por el personal, o bien
controlarlo o estimarlo respecto a cada actividad.
Sobre la importancia de los recursos
humanos debemos señalar que como tendencia general el
desarrollo tecnológico sustituye al capital humano,
sin embargo este impacto del desarrollo tecnológico no es
tan fuerte en el sector turístico, el cual clasifica como
una empresa de servicios, por lo que como característica
cualitativa es necesaria la presencia humana. Además tenga
en cuenta que los gastos de personal son aproximadamente el 25%
de los ingresos. Por lo anterior considero que la mano de obra
como base de reparto de los elementos de gastos a las actividades
es realmente adecuado. No obstante, a lo planteado anteriormente
hay que analizar cada elemento de gastos, pues hay algunos gastos
que pueden identificarse directamente con las actividades y otros
cuya base de reparto no es necesariamente la mano de obra, y
suele emplearse un factor o porcentaje para distribuirlos entre
las actividades.

11- Definir los generadores de costos de las actividades
(Inductores de Costos de segundo nivel).
La selección
de los inductores de costos es una etapa crucial para la
asignación de los costos de las actividades a los
productos, por tanto se deberá elegir aquel cost-drivers,
portador o inductor de costos cumpla los siguientes
requisitos:

1. Que mejor respete la relación causa efecto
   entre: Consumo de recursos – la actividad y el objetivo
   de costos.
2. Además de que sea fácil de
   identificar y medir.
3. Que sea representativo de las funciones
   habituales que realiza la empresa.

En la empresa se ha de realizar un adecuado
análisis causal de los costos, es decir, de los inductores
de costos, estos son aquellos factores o hechos que influyen en
el volumen de ejecución de las actividades, siendo, por
tanto, la causa del consumo de los recursos utilizados al
realizar éstas. El inductor de costos es un factor cuya
ocurrencia genera costes, y que representa la primera causa del
nivel de actividad.
Una cuestión importante, por otra parte, es evitar la
confusión entre dos conceptos que, a primera vista, pueden
parecer similares o incluso sinónimos, siendo, tan
distintos como necesarios de diferenciar; nos referimos al
concepto inductor de costos por una parte y al concepto unidad de
actividad por otra.

Así se puede decir que la unidad de actividad
puede ser definida como "el factor o conjunto de factores que
determinan el surgimiento de una actividad" es el factor que
incide, directamente, en el nivel de costos de una actividad,
mientras que el inductor de costos es el factor que motiva la
incurrencia en los costos. Es decir tomando como símil el
análisis de regresión se podría afirmar que,
la unidad de actividad es la variable dependiente(resultante),
mientras que el inductor de costos es la variable que provoca el
nivel de costos alcanzado (causa).
Lo explicado anteriormente es de gran importancia, los inductores
de costos son así, factores que originan los costos de las
actividades y el no tener en cuenta este hecho provoca que en
muchas ocasiones, el control de costos se aplique sobre las
unidades de actividad (efectos) más que sobre los
inductores (causas).
Teniendo en cuenta las circunstancias descriptas anteriormente me
di a la tarea de definir para cada actividad sus correspondiente
inductores de costos.

12- Definir las unidades de actividad.
El término unidad de actividad ya ha sido referenciado
anteriormente como concepto totalmente diferenciado de inductor
de costos, puesto que este último refleja la causa del
costo, mientras que la unidad de actividad determina o trata de
medir el efecto, es decir, la variable que causa las variaciones
en los costos de una actividad. La unidad de actividad constituye
la variable que permite cuantificar el output obtenido por las
distintas actividades.
Las unidades de actividad sirven para medir los niveles de
realización de una actividad, tales como el nivel real
obtenido, el previsto, o el nivel máximo (capacidad). Esta
medida sirve de base para dos tipos de aplicaciones: la evaluación
de la productividad
global de la actividad, y la asignación de los costos a
los distintos objetivos.
En la práctica, las unidades de actividad se pueden
seleccionar en función de alguna de las siguientes
variables: cuantificación de una situación, volumen
de trabajo de una actividad y finalmente el volumen y complejidad
del trabajo de una actividad.
Al definir las unidades de actividad deben considerarse una serie
de aspectos que inciden directamente en el proceso de
selección tales como:

1. La facilidad de obtención de los datos
   requeridos por la unidad de actividad seleccionada: Costos de
   medición.
2. La correlación existente entre el consumo de
   la actividad en la que se encuentre implicada la unidad y el
   consumo actual: grado de correlación.
3. El comportamiento al que induce la unidad de
   actividad seleccionada: efectos conductuales.

13- Automatización del Sistema y Capacitación del Personal.
Como se ha podido observar para implantar un sistema tan complejo
como el ABC es preciso hacer innumerables cálculos
matemáticos, los cuales serian muy costosos e inexactos si
se intentara hacerlos de forma manual; por lo
expresado anteriormente consideramos necesario el uso de la
informática, además de capacitar al
personal, si se desea tener éxito
en la implantación de un Sistema de Costo Basado en las
Actividades.
El autor considera que el sistema que se implante debe tomar como
información primaria la existente en el sistema de
contabilidad tradicional y a partir de esta implementar los pasos
a seguir para calcular los costos según la
metodología que se propone.

Fase II Cálculo del costo de las actividades
Después de concluir la etapa preparatoria corresponde
proceder con la etapa en la cual se calcula en costos de las
actividades; los pasos a seguir son los siguientes.
Primer Paso: Distribuir o prorratear los gastos generales e
indirectos a los centros de costos o áreas de
responsabilidad.

Aquí se procede a distribuir los gastos generales
indirectos (incluyendo gastos fijos tales como
depreciación, alquileres, seguros, ect.) a cada una de las
áreas de responsabilidad o centros de costos en que se
encuentra dividido el hotel, de manera similar a los modelos
tradicionales. Para ello se tienen en cuenta los gastos
indirectos y las bases de repartos definidas en el punto 8 de la
fase preparatoria.

Segundo Paso: Reparto de los costos de las áreas
de responsabilidad o centros de costos entre las actividades.
(ver anexos 22)
Aquí se procede primeramente al cálculo de los
inductores de costos de primer nivel, estos fueron definidos
conjuntamente con las actividades que forman parte del sistema en
la etapa preparatoria. Tomando como base de reparto los
inductores de costos de primer nivel se procede a repartir los
costos de las áreas de responsabilidad a las actividades
que lo han generado sean éstas principales, de servicios
internos o indirectas.
Este cálculo se realiza para cada una de las áreas
de responsabilidad o centro de costos. Se procede a hacer un
análisis de cada elemento de gastos y a cargar a cada una
de las actividades la parte que le corresponda según el
consumo que haya hecho cada actividad de ese elemento de
gastos.
Recordemos que los gastos directos de las actividades directas y
los gastos extraordinarios no se incluyen entre los gastos que
deben ser distribuidos a las actividades, los primeros se cargan
directamente a los objetivos de costos y los segundos no se
incluyen en el cálculo de los costos y por lo tanto se
registran como gastos del periodo.
Tercer Paso: Reagrupación de los gastos por cada
actividad.
A los efectos de que existan actividades similares en los
diferentes centros, las mismas se agruparon con el fin de
simplificar los procesos de asignación y poder determinar
los costos que se originan en cada una de las actividades de la
empresa.
En este caso algunas de las actividades que se agruparan son las
siguientes:
Actividad Generador
Facturar a clientes No. de Facturas
Controlar al personal Horas trabajadas
Atender reclamaciones No. de reclamaciones
Controlar suministros No. de pedidos
Controlar la calidad No. de inspecciones

Fase III Cálculo del costo de los productos y/o
servicios.
Después de concluido el cálculo de los costos de
las actividades corresponde el cálculo de los costos de
los productos y/o servios que ofrece el hotel, o cualquier otro
objetivo de costos previamente definido.
Cuarto Paso: Cálculo de los inductores de costos de las
actividades de servicios internos y luego distribuir los gastos
de éstas a las actividades directas e indirectas.
Aquí se cargan, los gastos de las actividades de servicios
internos a las actividades a las cuáles éstas
prestan dichos servicios, sean directas o indirectas. Tenga en
cuenta que esta variante se aparta del patrón universal en
el que se define sólo actividades principales y
actividades auxiliares, y el costo de éstas ultimas se
distribuye a las principales.
Quinto Paso: Cálculo de los inductores de costos de las
actividades directas e indirectas y luego distribuir los costos
de éstas a los objetivos.
Aquí se calculan los llamados inductores de segundo nivel
que no son mas que los inductores de costos que relacionan las
actividades con los objetivos de costos, los cuales
servirán de base para cargar el costo de estas actividades
a los objetivos de costos, sean ellos: productos, clientes,
servicios, etc.
Referente a los costos de las actividades indirectas se presentan
tres alternativas: la primera cargar los costos de las
actividades indirectas a las actividades directas, la segunda
cargar los costos de las actividades indirectas directamente a
los objetivos de costos, y la tercera cargar los costos de las
actividades indirectas al periodo.
Tal y como expliqué anteriormente algunos autores
consideran que los gastos de las actividades indirectas, que son
los gastos de las áreas de administración,
dirección y comercialización, no deben ser cargados
al costo de los productos.
En opinión del autor la variante que parece ser más
adecuada es la que carga los costos de las actividades indirectas
directamente a los objetivos de costos. El autor considera que
estos gastos si deben formar parte del costo de los productos y/o
servicios, pero distribuir éstos a las actividades
directas, puede restarle claridad y objetividad al proceso de
asignación.
Sexto Paso: Asignar los costos directos a los objetivos de
costos.
Aquí los gastos que se identifican clara y directamente
con los objetivos de costos, se asignan a éstos sin
más preámbulo, estos gastos por lo general son
gastos de materiales y en menor medida mano de obra.

Fase IV Análisis de los resultados y Ajuste.
En esta fase se procede a hacer un análisis detallado de
los resultados obtenidos y se procede en caso necesario a hacer
los reajustes en los clasificadores de actividades, inductores de
costos, bases de repartos, etc.
Dentro del proceso de implantación esta etapa el autor la
considera de gran importancia, pues permitirá corregir los
errores que existan, además de poner a punto el sistema
para su explotación inmediata.

Sistema de Presupuesto y
Gestión Basado en las Actividades
El autor de esta investigación desea dejar sentado su
convicción de que el Costeo Basado en las Actividades (ABC
Activity Based Consting) es sólo parte de un sistema,
integrado además por el Presupuesto
Basado en las actividades (ABB Activity Based Budgeting) y la
Gestión Basada en las Actividades (ABM Activity Based
Management), pero por no ser objetivo de esta
investigación no profundizaremos en estas
temáticas.
Los principios fundamentales de Costeo Basado en las Actividades
y la metodología propuesta para su implantación
como resultado de esta investigación, proporcionan una
base sustantiva para el desarrollo de un adecuado proceso de
elaboración y control de los presupuestos
por actividades en la instalación.
El Presupuesto Basado en las actividades (ABB Activity Based
Budgeting) se constituye así como una lógica
progresión metodológica a partir del Costeo Basado
en las Actividades (ABC Activity Based Consting) y la
Gestión Basada en las Actividades (ABM Activity Based
Management).
De lo anterior se deriva el hecho de que si se implanta el costeo
por actividades se necesita presupuestar por actividades y
gestionar por actividades