La ciencia contable: Fundamentos científicos y metodológicos (página 2)

Enviado por IVÁN JOSÉ TURMERO ASTROS

Partes: 1, 2

c) Creación de escuelas de pensamiento. Lo anterior da lugar a la aparición de dos grandes corrientes: una de defensa de la matriz que sustenta el principio del coste histórico (en su caso ajustado al nivel general de precios) y aquélla que pretende la utilización de un criterio de valoración a coste corriente. Wells identifica, de acuerdo con los diferentes criterios de valoración de activo, hasta cuatro escuelas diferentes que ofrecen respuestas alternativas al método de valoración del coste histórico:

1. La contabilidad ajustada al nivel general de precios.

2. Contabilidad al coste de reposición.

3. Contabilidad en función del valor de la empresa.

4. Contabilidad al valor de realización neto o contabilidad continuamente actualizada.

La aceptación de un nuevo paradigma, de acuerdo con Kuhn (1971), exige la destrucción del paradigma anterior y el consiguiente conflicto entre escuelas del pensamiento científico opuestas, lo que dada la inconmensurabilidad de los paradigmas en competencia, se hace necesaria una transición entre paradigmas, donde los argumentos de persuasión para atraer a la comunidad científica como un todo son imprescindibles, hasta que el nuevo paradigma resulta dominante. Todo este proceso de transición constituye la revolución científica.

d) Habría que preguntarse si en la Contabilidad estamos asistiendo a una revolución que conduce a un cambio de matriz disciplinar; lo que, según Wells (1976) resulta prematuro verificar. Hoy, dados algunos cambios, principalmente de carácter normativo (legal o institucional) que se han producido en relación con la aceptación simultánea de ambos paradigmas (MATTESSICH, 1985), nos hace pensar que la labor de persuasión de la escuela que sustenta el nuevo paradigma o matriz disciplinar está dando frutos. Esta tolerancia de paradigmas contrapuestos si seguimos a Kuhn, y contrariamente a la opinión de Mattessich que reconoce una matriz disciplinar por combinación de diferentes valores, sería un paso más en el cambio revolucionario y la mejor forma de consolidar, a través de la prueba, aquel paradigma cuya aceptación en la comunidad científica sea mayor, dado que las diferencias entre paradigmas son irreconciliables (KUHN, 1971).

Así mismo, cabe cuestionarse si las tesis de Kuhn puedan ser aplicadas a una ciencia de las características de la Contabilidad, donde el entorno económico y social ejerce una influencia decisiva en su evolución, más que la investigación y el descubrimiento en las ciencias puras.

3.2. La concepción multiparadigmática de Belkaoui.

Según Belkaoui (1985) un paradigma es una imagen esencial de la materia subjetiva de una ciencia, que sirve para definir lo que debiera ser utilizado, las preguntas que hay que hacerse y las reglas que deben seguirse para interpretar las respuestas obtenidas. En definitiva, se trata de la unidad mayor de consenso en una ciencia y sirve para diferenciar una comunidad científica de otra.

El informe "Statement of Accounting Theory and Theory Aceptance" (SOATATA) de la American Accounting Association (AAA), sobre la base de la noción de paradigma Kuhnian, establecía la existencia de un trío de tendencias dentro de la comunidad científica contable, que se diferencian por el objetivo que persiguen:

1) Búsqueda del verdadero resultado.

2) Facilitar información útil para la toma de decisiones.

3) Economía de la información.

Belkaoui señala la existencia de una multiplicidad de paradigmas, que se encuentran en pugna por lograr la máxima aceptación en la comunidad contable:

a. Paradigma antropológico-inductivo

Se basa en la inferencia de teorías a partir de la observación empírica. Según el profesor Túa (1991a), sus principales características son:

– Intenta explicar y justificar las prácticas más comunes o habituales, compilándolas, comparándolas y, por lo general, trazando de inducir desde ellas los principios o fundamentos básicos en los que se sustentan.

– En sus planteamientos, los autores que han utilizado este enfoque suelen dar por buenas las prácticas existentes en un momento determinado, suponiendo, por lo general, que se sustentan en la racionalidad del mundo de los negocios.

– Por ello, normalmente se limitan a exponer sintéticamente las prácticas habituales y a justificarlas por referencia a aquella experiencia y racionalidad mercantil.

b. Paradigma del beneficio verdadero-deductivo

Se caracteriza por la elaboración de la teoría contable a partir de enunciados apriorísticos, pudiendo señalarse como rasgos característicos de este enfoque los siguientes:

a) Búsqueda de la mejor práctica contable posible (carácter normativo) apoyada en conceptos fundamentalmente económicos -valor, renta y riqueza-, desarrollándose teorías con un contenido muy acentuado en los problemas de valoración, apartándose, frecuentemente, de los criterios de coste histórico.

b) Búsqueda de una concepción ideal del beneficio a través del cual poder comprender todo el proceso contable.

c) Utilizan el método deductivo; es decir, partiendo de una serie de postulados, axiomas y premisas, deducen las reglas contables que deben seguir las empresas (PINA, 1991b).

A tales características, cabe añadir, como señala el profesor Túa (1991b), "la utilización del concepto de verdad, por encima del de utilidad, con lo que se produce la búsqueda de una verdad contable única, es decir, de la mejor medición y representación posible de la situación patrimonial y del beneficio, independientemente de quien recibe la información, sin apenas considerar, por tanto, la posible incidencia en los sistemas contables de un conjunto dispar de objetivos, originados por la existencia de diferentes tipos de usuarios".

c. Paradigma de utilidad de la decisión-modelo de decisión

Establece que la utilidad de la información contable está en función de su capacidad para ofrecer los datos relevantes para el usuario de la misma, siendo la información más relevante aquélla que potencialmente pueda proporcionar más datos en relación con las necesidades de los modelos de decisión empleados por el usuario. Con respecto a los demás paradigmas de utilidad cabe señalar como otra característica distintiva el que los investigadores que lo siguen trabajan, principalmente, con modelos normativos (WOLK, FRANCIS Y TEARNEY, 1984). Según Belkaoui (1985) la utilidad de la información se determina por su capacidad predictiva ya que no es posible tomar decisiones sin una predicción.

d. Paradigma de utilidad en la decisión-decisor-comportamiento agrupado del mercado.

Los investigadores, según este paradigma, orientan sus trabajos a valorar la incidencia de las cifras contables en las decisiones de los usuarios. De esta forma, tomando como indicador de tal incidencia las cotizaciones bursátiles, se preocupan por analizar la relación entre la información contable y los precios de las acciones, intentando identificar la incidencia que tal información tiene en los referidos precios. Así, se pretende estudiar la utilidad de la información para los usuarios considerados como grupo.

El profesor Túa (1991a) afirma que "la asunción básica del enfoque de mercado es la hipótesis de eficiencia que presupone aquella situación en la que los precios de cualquier acción constituyen una buena estimación de su valor intrínseco, a la vez que cuando se suministra una nueva información al mercado, útil para la evaluación del riesgo y de las tasas de retorno esperadas de las acciones, se alcanza un nuevo equilibrio, en el que los precios incorporan aquella información, reaccionando ante la misma de forma rápida y no sesgada".

e. Paradigma de utilidad en la decisión-decisor-usuario individual

Trata de analizar la relación existente entre la información contable suministrada y el impacto que ésta produce en la conducta o comportamiento de los usuarios, individualmente considerados (TÚA, 1991a).

Para Belkaoui (1985) en este enfoque se asume que el propósito de la Contabilidad es influir en la conducta del usuario a través de la información del mensaje que se comunica. Por su parte, el profesor Túa (1991a) distingue dos vertientes distintas dentro de este enfoque, la teoría del comportamiento y la teoría de la información:

a) La teoría del comportamiento se basa en que el propósito principal de la información financiera es influenciar la conducta de los usuarios, lo cual está en función del comportamiento de los que elaboran y reciben dicha información y de sus reacciones ante la misma.

b) La teoría de la información tiene como finalidad básica evaluar la manera en que se emiten, reciben y procesan los estados financieros.

f. Paradigma del valor económico de la información

Concibe la información contable como un bien económico cuya producción genera un coste y reporta un beneficio, por lo que las decisiones en torno a tal producción de información deben ser evaluadas en un marco de coste-beneficio (KIESO Y WEYGANDT, 1984).

Esto es, la producción de información se rige por las leyes de oferta y demanda, evaluándose su utilidad en función de su capacidad para mejorar las decisiones del individuo, quien selecciona la mejor de las alternativas posibles. El sistema óptimo será aquel que presente mayor diferencia entre el beneficio producido por la información y el coste de generación de la misma (TÚA, 1991a).

En opinión del profesor Túa (1991a) el único paradigma que puede considerarse en el sentido de Kuhn es el de utilidad, siendo los demás desarrollos o enfoques del mismo, posición que, asimismo, mantiene la profesora Giner Inchausti (1994), para quien la actual etapa de la Contabilidad se caracteriza por la presencia de un único paradigma alternativo, el de utilidad, que presenta distintos enfoques que no se contradicen.

En definitiva, mientras Wells se apoya más en el concepto de revolución científica, con la consiguiente ruptura y sustitución de paradigmas, la concepción de la Contabilidad expuesta por A.A.A y por Belkaoui, de carácter multiparadigmático, concibe el avance del conocimiento contable como un proceso continuo, sin rupturas.

Según Menéndez Menéndez (1991) "la mayor trascendencia que han tenido la A.A.A y la obra de Belkaoui entre los estudiosos de esta materia, parece indicar que los investigadores están más de acuerdo con la interpretación de la evolución del conocimiento contable como un proceso continuo que como un proceso en el que se producen rupturas drásticas".

Sin embargo, la concepción de Kuhn, como subraya la profesora Giner Inchausti (1994), en su aplicación a la contabilidad no ha estado exenta de críticas, dirigidas fundamentalmente en dos direcciones:

1.- Sobre el carácter científico de la contabilidad y su adecuación a la metodología kuhniana.

Así , Danos (1977) estima que la contabilidad se encuentra aún en una etapa de preciencia y únicamente cuando los contables se familiaricen con trabajar estableciendo hipótesis, haciendo observaciones, midiendo los resultados de los experimentos, construyendo modelos, facilitando explicaciones y haciendo predicciones, no cabría hablar de metodología científica.

Por su parte, Laughlin (1981) opina que para que exista una ciencia madura, tanto en el contexto kuhniano como en otras metodologías científicas, es necesaria una capacidad para predecir los acontecimientos, aspecto que considera ausente generalmente en la metodología contable.

Por último, otra de las principales opiniones viene formulada por Peasnell (1978), quien no considera aplicable la metodología de Kuhn a la contabilidad, pues piensa que no es una disciplina científica, sino que es una actividad de servicio que surge como consecuencia de una necesidad social, aunque hace uso del conocimiento científico e incluso contribuye a él.

2.- Sobre el carácter multiparadigmático de la Contabilidad.

Aquí se encuentran enclavadas las críticas de Peasnell, el cual estima que cabría hablar de enfoques complementarios, más que de paradigmas alternativos, pues muchos de los trabajos enmarcados en la línea clásica, como Wright (1970), Baxter (1970), Chambers (1966a), el Corporate Report (ASSC, 1975) y el informe Sandilands (SANDILANDS, 1977), de marcado carácter normativo-deductivo todos ellos, sin embargo reconocen la importancia de la utilidad para el decisor.

II.4. LOS PROGRAMAS DE INVESTIGACIÓN LAKATOSIANOS APLICADOS A LA CONTABILIDAD.

A través del análisis de la evolución científica de la Contabilidad, hemos aprendido que sus planteamientos se transforman con el paso del tiempo y que existen cambios más o menos profundos, a fin de confirmar que estamos ante una realidad dinámica en la que el último destino de las teorías vigentes en cada momento es el de ser sustituidas por otras más eficientes. Siendo así, la metodología de los programas de investigación ofrece una nueva reconstrucción racional de la ciencia, bajo cuya concepción, las más grandes realizaciones científicas constituyen programas de investigación que son susceptibles de ser evaluados en términos de cambios progresivos y degenerativos.

Cada programa de investigación constituye un conjunto de reglas heurísticas positivas que tienen la misión de indicar las líneas de investigación que deben seguirse y un conjunto de reglas heurísticas negativas que nos muestran los caminos que se deben evitar.

La aplicación de los planteamientos de Lákatos a la ciencia moderna han sido desarrollados en nuestro país, principalmente, por los profesores Cañibano Calvo y Montesinos Julve.

El profesor Cañibano, entiende que los diferentes programas de investigación, en cuyo marco se han desarrollado las elaboraciones contables, son tres: legalista, económico y formalizado.

En primer lugar, el programa legalista se remonta a los orígenes de la partida doble y surge de "la utilización de la información contable para mostrar el patrimonio del comerciante como prueba de su garantía respecto al cumplimiento de sus obligaciones actuales y futuras" (CARIBAÑO, 1979). Se dice que es legalista pues el objetivo de la información está en una línea especialmente jurídica.

En segundo lugar, surge una nueva interpretación de la información contable, recogiendo la pretensión de constituir una base en la adopción de decisiones en el orden económico. El hecho más significativo que hizo cambiar los planteamientos vigentes en el enfoque legalista fue la inflación desatada tras la

Primera Guerra Mundial, sobre todo en Alemania, por cuyo motivo se convertían en obsoletas las informaciones histórico-contables. Éstas no cumplían ya la función evaluadora del patrimonio como garantía frente a terceros. Por ende, a fin de ofrecer una base de cifras realistas, sin abandonarse el aspecto estrictamente legal, los objetivos de la información contable quedaban ya más orientados hacia los aspectos puramente económicos de la actividad empresarial.

En tercer lugar, tenemos que al fin de la década de los cincuenta, se produce la aplicación de la rigurosidad formal de las matemáticas a la metodología contable, apareciendo con ello el denominado programa formalizado. De hecho, en 1.964, Richard Mattessich, en su artículo "Accounting and Analytical Methods" culmina la mencionada formalización en el marco de la teoría de conjuntos y apoyándose en el álgebra matricial como lenguaje formal.

A juicio del profesor Cañibano (1974), nos encontramos con que la nota más característica del programa de investigación de la ciencia contable es su formalización, pues se reducen sus proposiciones a cálculos lógicos o matemáticos.

Recientemente, los profesores Cañibano Calvo y Gonzalo Angulo han profundizado en esta clasificación de programas, actualizando sus contenidos y tendencias, pues los viejos programas anteriormente mencionados, pueden resistir la evolución metodológica partiendo de las ideas de Kuhn y Lákatos por la flexibilidad con la que fueron planteados.

Por otro lado, el profesor Montesinos Julve, establece un paralelismo entre las diferentes corrientes doctrinales y los diferentes programas de investigación que se han sucedido o coexistido en nuestra disciplina. El profesor opina que en Contabilidad es necesario destacar los siguientes: el contista, el jurídico-personalista, el económico, el matemático y el comunicacional.

El contismo, pues polariza sus estudios sobre el funcionamiento de las cuentas. El programa jurídico-personalista ya que, aunque presenta planteamientos que hoy en día resultan inadecuados como fundamento de la Contabilidad, aun tiene aspectos que resultan válidos.

Por su parte, el programa matemático, según Montesinos Julve, debe ser rechazado mientras incluya la Contabilidad dentro de las teorías matemáticas. Asimismo, sostiene que de los programas que incluye el enfoque económico el más avanzado y comprensivo es el Integral pues "pretende reunir las ventajas y eliminar las insuficiencias de los anteriores, ampliando su campo de observación a todas las actividades económicas o, mejor diríamos, a toda la realidad socio económica".

Finalmente, Montesinos Julve agrega que el programa comunicacional "viene a completar el planteamiento económico integral, pero su desarrollo en Contabilidad se ha orientado de forma casi exclusiva hacia el campo microeconómico, y aún en este terreno nos falta una teoría satisfactoria para el caso de informes contables de tipo general, elaborados para comunicar información a usuarios con diferentes problemas de decisión".

II.5. CONCEPTO Y DIVISIÓN DE LA CIENCIA DE LA CONTABILIDAD.

OBJETO Y FIN DE LA CIENCIA DE LA CONTABILIDAD.

Objeto se reconoce como todo aquello que es materia de consideración o conocimiento por parte del sujeto. Aunque se conoce también por objeto el fin, en cuanto tal, de un acto del sujeto, lo que supone una intencionada referencia de éste respecto a las cosas y, asimismo, que las cosas pueden considerarse objetos en la medida que son el término de dicha intencionalidad.

Generalmente se considera que el acto del sujeto puede ser cognoscitivo, volutivo o emotivo. Desde una perspectiva cognoscitiva, en base a la escuela pedagógica-escolástica, en la definición de objeto se distingue entre material y formal.

El material estará configurado por el ente al que se dirige el sujeto, mientras el formal responde al punto de vista desde el cual se le considera.

Los cuales pueden ser interpretados enfocándose a dos concepciones diferentes: Una como término de la acción, y otra, en el sentido de intención, en otras palabras, aquello por lo que el agente obra. De esta manera, mientras en la primera concepción prevalece la idea de efecto, en esta segunda lo hace el carácter causal.

Sin lugar a dudas, la Contabilidad desde el principio a tenido el fin genérico de determinar la medida de la situación de la unidad económica y su evolución a través del tiempo como consecuencia de las posibles variaciones que en ella puedan producirse; aunque se debe considerar, además, junto a aquel, la Contabilidad cumple unos fines específicos simultáneamente con el genérico, dado que ésta posee un gran valor como instrumento al servicio de múltiples aplicaciones.

DEFINICIÓN DE LA CONTABILIDAD.

Es una ciencia que estudia las leyes del equilibrio patrimonial producido por los actos administrativos.

Según Capdevilla la contabilidad es la ciencia que crea, impone y desarrolla las leyes que regulan las operaciones económicas ejecutadas en un patrimonio hacendal a fin de conocer, orientar y criticar una actuación económico-administrativa

El profesor Calafell considera que la contabilidad como la ciencia que estudia los objetos desde un aspecto económico pero con un enfoque en el conocimiento, tanto cualitativo como cuantitativo, a través de métodos apropiados, con la finalidad de tener de una manera mas exacta, donde se muestre los aspectos necesarios o de interés del mismo objeto a estudiar.

"la Contabilidad pretende el conocimiento, interpretación y transmisión informativa de fenómenos circulatorios, generalmente económicos, compatibles con su metodología."

La contabilidad se ha desarrollado con el pasar de los años pero con una misma finalidad, que es estudiar las leyes del equilibrio patrimonial producido por los actos administrativos.

También está la definición dada por Lluch Capdevilla "ciencia que deduce de la Teoría Económica y Jurídica el conjunto de principios que deben regular el requisito ordenado de las operaciones económicas ejecutadas en un patrimonio hacendal a fin de conocer, orientar y criticar una actuación económico-administrativa".

Donde se desarrolla un lenguaje propio y un sistema adecuado el cual permite explicar dicha información, que permite desarrollar una serie de funciones: captación, medición valoración, representación, coordinación, agregación e interpretación, las cuales constituyen el fundamento de su método operativo, otorgando sustantividad científica a la Contabilidad.

DIVISIÓN GENERAL DE LA CIENCIA DE LA CONTABILIDAD

La división de la ciencia puede concretarse en una adecuada comprensión de las diversas manifestaciones a las que resulta susceptible de aplicación, sobre todo si tenemos en cuenta la amplitud con la que se caracteriza toda ciencia.

Según el profesor Sacristán (1964) se considera una serie de requisitos a cumplir por cualquier propósito de división, y que se concretan en "el todo que se divide, o clase dividida; las partes en que se divide, o clases dividentes; y el punto de vista según el cual se practica la división, al cual se llama principio o fundamento de la división".

Y añade que las leyes a las que deberá ajustarse toda división deben ser: Desde el punto de vista la división, los principio o fundamento de la división". Y añade que las leyes a las que deberá ajustarse toda división deben ser:

1.- El fundamento de la división debe mantenerse constante durante toda la operación.

2.- La suma lógica de las subclases dividentes debe ser igual a la clase dividida.

3.- Las subclases dividentes deben excluirse mutuamente.

Es importante resaltar que pueden ser muchos los criterios que pueden adoptarse a la hora de llevar a cabo la división de una determinada ciencia, y que además, esa división será el resultado o producto de una determinada época, es decir, producto del estado de conocimientos que en ese momento se posea sobre dicha ciencia. Es por ello que en la elaboración de una determinada división está presente que el cuerpo teórico que constituye una determinada disciplina científica se encuentra sometido a un incesante proceso de revisión y cambio, o como afirma el profesor Gonzalo Angulo (1983), "todo intento de clasificación de una disciplina científica ha de tomarse en relación al propósito que lo guía y a la finalidad que con él se pretende. No existe por tanto clasificaciones perfectas ni inmutables".

La división de la Contabilidad "no es sino consecuencia del intento de adquirir una comprensión amplia, en forma simultánea, de la total problemática de la que se ocupa, aun siendo conscientes de las dificultades y limitaciones que tal labor conlleva, la diversidad de clasificaciones que es posible adoptar en función de los fines perseguidos o de los criterios de división empleados y, en cualquier caso, reconociendo que el resultado final tendrá validez exclusiva en el contexto del estado actual de conocimientos, fruto de la observación de la práctica actual recogida en la literatura especializada.

III. Reflecciones sobre la contabilidad: financiera y de sociedades

III.1 LA CONTABILIDAD DE LA EMPRESA

La Contabilidad es dividida por el profesor Requena atendiendo a la finalidad de los conocimientos, en Contabilidad General y Contabilidad General. A su vez, la Contabilidad Aplicada es clasificada dependiendo de la clase de unidad económica a la que se aplica, en Macrocontabilidad y Microcontabilidad. Asimismo, y según el fin de la unidad económica en cuestión esta última, se separa en Contabilidad Administrativa y Contabilidad Especulativa, que se ocupa del estudio de la problemática de las unidades microeconómicas con ánimo de lucro, también llamada Contabilidad de la empresa.

Los profesores Schmalenbach y Schneider, realizaron las primeras aportaciones de mayor entidad en este sentido. Eugen Schmalembach en su plan de cuentas, deja entrever, de una manera implícita, que en la empresa existen dos problemáticas distintas que no deben ser tratadas de igual forma. Más tarde, ya explícitamente, en su obra Kostenrechnung und Preispolitik distingue entre Contabilidad Financiera y Contabilidad de la Empresa, y señala que la función propia de la primera de ellas es la que incumbe a la financiación de la empresa y a las exigencias del Derecho Mercantil, de la autoridad administrativa en materia tributaria, asociaciones técnicas, etc., mientras que a la Contabilidad de la Empresa corresponde lo relativo a las condiciones internas de la explotación.

Por su parte Erich Schneider, en su obra Contabilidad Industrial culmina el criterio de Schmalenbach con la escisión de la problemática objetiva de la empresa en sus aspectos económico-financiero y económico técnico; desvinculando su contenido, de una manera definitiva, de lo que hasta entonces había sido habitual. Al aspecto económico-financiero de la Contabilidad de la Empresa le asigna la fenomenología de financiación, compras y ventas, entendiendo que al económico-técnico corresponden los costes y la producción.

La denominada Contabilidad General, cuyo contenido venía a ser, aproximadamente, "una explicación más o menos científica de la Teoría de la Contabilidad, aplicada al empresario individual, sin consideración alguna en torno a la problemática interna de la circulación de valores", fue, en una primera época, objeto de la máxima atención por los tratadistas.

Asimismo, la Contabilidad de la empresa quedó configurada dentro de la Contabilidad Aplicada, según el referido esquema general de división, como Microcontabilidad de las unidades económicas de producción, identificándose, consiguientemente, con la Contabilidad Especulativa, que, en palabras del profesor Requena (1986), "vendría definida como la rama de la Microcontabilidad aplicada, que con respecto a una unidad microeconómica lucrativa o de producción, nos permite en todo momento el conocimiento cualitativo y cuantitativo de su realidad microeconómica, con el fin genérico de poner de relieve la situación de dicha microunidad y su evolución en el tiempo".

Sin embargo, corresponde a la Contabilidad de la Empresa, en cualquier caso, un contenido más amplio que el derivado estrictamente del subproceso metodológico inductivo, puesto que no sólo se ocupa de fenomenología inherente a la concepción, simbolización, medida, valoración, representación, coordinación y agregación de magnitudes, sino que también ha de atender al análisis e interpretación de la realidad sintetizada en los estados contables, lo que configura el subproceso deductivo, que se concreta en el denominado Análisis Contable.

Cabe destacar que, el régimen de participaciones interempresariales determina ciertos grupos de sociedades, jurídicamente independientes unas de otras, pero, desde un punto de vista económico, integradas en un mismo grupo de decisión. Por lo que resulta de interés practicar la oportuna agregación de sus estados económico-financieros, a partir de la metodología propia de la Consolidación Contable, cuyo contenido corresponde, asimismo, al subproceso intermedio. Por último, e independientemente de lo anterior, se necesita una adecuada Organización Contable que permita alcanzar los fines perseguidos por los anteriores subprocesos, lo que, obviamente, constituirá el origen. La conjunción derivada de los mencionados subprocesos junto a la organización contable como origen, mostraría la Contabilidad de la Empresa con el contenido integral que muestra el esquema siguiente (CALAFELL, 1970b).

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III.2 CONTABILIDAD EXTERNA, FINANCIERA O COMERCIAL: CONCEPTO Y CONTENIDO. ESPECIAL REFERENCIA A LA CONTABILIDAD DE SOCIEDADES.

La base teórica sobre la que se sustenta la concepción dualista de la Contabilidad, es la delimitación establecida por Schneider (1960) al distinguir en su esquema de circulación de valores en la empresa entre ámbito externo y ámbito interno. Asimismo considera que el objeto de la Contabilidad comercial es "registrar diariamente los hechos económicos pertenecientes al ciclo administrativo; es decir, las operaciones de compra y venta, así como sus equivalencias en dinero".

Por su parte, el profesor Álvarez Melcón define la Contabilidad Financiera como la "rama de la Contabilidad Microeconómica que analiza las transacciones de la empresa como unidad jurídico-económica frente a terceros, determina el resultado externo y cuantifica su situación patrimonial y financiera".

En definitiva, la Contabilidad externa se centra en las transacciones derivadas de las relaciones de la unidad económica de producción con el mundo externo. En este sentido, la relación de la empresa con su entorno viene conformada por una pluralidad de flujos o corrientes necesarios para alcanzar su objeto social, de cuya paralización se genera un conjunto de magnitudes fondos o stocks cuya concreción configura la estructura estática de la empresa en ese instante de tiempo, por lo que se diferencian entre:

Unos de naturaleza económica, representativos de las prestaciones de bienes y servicios. Donde los flujos económicos vienen determinados por los actos de inversión y desinversión que dan lugar a las magnitudes compra y venta, en su consideración física, o gasto e ingreso, respectivamente, en su consideración monetaria. De la paralización de estas corrientes económicas se obtiene el stock de inversiones y desinversiones económicas.
Otros de naturaleza financiera, los cuales hacen referencia a las entradas y salidas de tesorería, presentes y futuras. Los flujos financieros originan las magnitudes cobro y pago, expectativas de cobro y expectativas de pago. Estas magnitudes financieras pueden derivarse directamente del ciclo de explotación (clientes, proveedores, etc.) o bien no estar vinculadas de manera directa al referido ciclo, aunque sí de forma complementaria (capital social, deudas puras, etc.). De la paralización, estas corrientes financieras se deriva el stock de débitos y créditos.

Con independencia de lo anterior, la contraposición cuantitativa de las magnitudes ingreso y gasto, convenientemente periodificadas, implica un flujo de diferencias, del mundo externo a la empresa o viceversa, cuya fijación determina, respectivamente el resultado negativo o positivo de la misma.

III.3. HACIA UNA METODOLOGÍA DE LA CONTABILIDAD FINANCIERA

Luego de que la empresa le dé cumplimiento a los objetivos por los cuales se fundamentó, se procede a la combinación de los medios económicos por los cuales es financiado.

En primer paso, se debe desglosar una parte del análisis contable de su estructura de balance, considerando el origen de los recursos o fuentes de financiamiento, tomando en cuenta la aplicación de dicha inversión. No obstante, es objeto de estudio, puesto que se valora el comportamiento del cálculo y la determinación contable del resultado, por tanto la descripción de los estados contables más usuales que permitan un conocimiento orientado a la realidad empresarial que se presenta.

3.1 ANÁLISIS CONTABLE DE LA FINANCIACIÓN

La empresa necesariamente tiene que pasar por un equilibrio financiero, evaluado desde los conocimientos de la financiación.

Esta evaluación financiera, ha sido objeto de estudio frecuentemente por las diversas clasificaciones que se les conoce, en virtud de diferentes criterios. Entre las cuales se destacan:

1. Según una visión legalista o patrimonialista:

Exigible o fuente de financiación ajenas.
No exigible o fuentes de financiación propias.

2. Según la procedencia de los recursos:

Financiación externa, si los recursos allegados proceden del mundo externo.
Financiación interna o autofinanciación, si los recursos son fondos generados por la propia empresa.

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3. Según la motivación financiera de la empresa:

Financiación básica o permanente
Financiación a corto plazo

Basándose en esta última premisa de la clasificación, esta da paso a un análisis de conocimientos estático del equilibrio financiero, distinguiéndose así la financiación básica, la propia y la ajena en un largo plazo. Precisamente, se le denominara al resto de la financiación como aquella que es ajena a corto plazo. Igualmente, es importante diferenciar la derivada del ciclo explotacional y las que tienen su inicio en operaciones ajenas al tráfico.

3.1.1 FINANCIACIÓN PROPIA

El equilibrio financiero o la estabilidad financiera, está dada por el tipo de financiación que se maneje en la empresa. De esta forma, los recursos financieros que se obtienen para la empresa por distintos orígenes, la empresa no está en obligación de devolver.

Sin embargo, el estudio de la misma se procede por el análisis de las diferentes magnitudes que conforman dicha empresa, usando una distribución entre autofinanciación y aportaciones externas.

3.1.1.1 Aportaciones externas: Financiación propia externa

Las aportaciones pueden ser tanto internas como externas, en el caso de las aportaciones externas pueden influir aquellas que son de origen capitalistas. Las cuales usualmente influyen como el canal más inmediato de financiamiento. Es por ello, que se debe incluir tanto la rúbrica contable conocida como "Capital Social", haciendo referencia al capital suscrito, como las aportaciones efectuadas por los titulares de participaciones sociales de la unidad económica a la que se pertenece.

Por consiguiente, el primer lugar, es conveniente discernir, según el marco jurídico con que se revista la empresa referida. Definiendo, que tipo de compromisos están adoptando los participantes sociales, ya que presentan diferencias notables a las conveniencias de amparar la forma jurídica de comerciante individual, la de sociedades colectivas, comanditaria, limitada, tanto a la que es anónima, y otras.

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Para un estudio más afondo, es conveniente un tratamiento contable Ad-hoc, para conocer la vinculación de los socios en función del marco jurídico, de acuerdo a la unidad económica de ese momento.

De alguna manera, la problemática de las aportaciones capitalistas no forma parte de un acto de la constitución, por lo que se puede suscitar, de acuerdo a las entidades jurídicas, de algunos problemas específicos. Tomando como ejemplo, los problemas que ocurren en la sociedad anónima cuando algún accionista no puede completar su compromiso de aportación; o también otros problemas que se pueden derivarse de esta misma sociedad, por estar específicamente regulado, con respecto a las aportaciones no dinerarias por parte de los socios.

Conjuntamente, los problemas contables no se ocultan, por el contrario tienen cierta incidencia financiera y jurídica, que se deriva tanto de las ampliaciones de capital como de las reducciones de este. No obstante, la sociedad más estudiada en estos casos es la llamada sociedad anónima, razón por la cual es objeto de estudio por la doctrina.

Es necesario señalar la dilución del valor de las acciones, cuando se procede a la ampliación de capital. De ello deriva, tanto el mecanismo jurídico del derecho a la suscripción del accionista antiguo y las correspondientes obligaciones de los títulos convertibles, como la problemática existente en la emisión de acciones. De igual forma, se hace notar las diferentes formas de proceder a la reducción del capital social de las empresas, donde se pueden perjudicar tanto a los proveedores como a los ciertos grupos accionistas determinados.

Por consiguiente, las posibilidades de obtener recursos no exigibles de personas, organismos e instituciones a los principales participes sociales, depende de las subvenciones no reintegrables, así como la posible consideración de los ingresos por intereses diferidos y de los rangos positivos de las diversas monedas extranjeras.

3.1.1.2. La Autofinanciación: Financiación propia interna

La autofinanciación de la empresa, está dada por la capacidad que tiene dicha empresa de generar recursos financieros para garantizar el mantenimiento de sus inversiones para mejorar y establecerse. Es por ello, que se derivan dos tipos de doctrinas para el autofinanciamiento, entre las cuales se encuentra:

El mantenimiento
El enriquecimiento

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3.1.1.2.1 La autofinanciación de mantenimiento

Para la determinación del resultado periódico, es importante tener presente la conveniencia de la conservación del capital invertido.

Adam Smith (HENDRIKSEN, 1981) Fundamentaba el tratar de definir el beneficio como la cantidad que puede distribuirse sin mermar al capital económico. Por lo que se manifestó Hicks (1976) al señalar que, en la práctica, el objeto de los cálculos de los ingresos es el de dar a las personas alguna conjetura de la cantidad que se puede llegar a consumir en su totalidad. Es por ello que para determinar el resultado, se debe considerar el mantenimiento de la eficiencia productiva de la empresa.

Esencialmente conviene manifestar la susceptibilidad de los activos a experimentar la depreciación, ya sea de carácter reversible, o bien de naturaleza irreversible. La contabilidad instrumenta mecanismos como el ad-hoc, el cual representa el saneamiento de tales depreciaciones atendiendo al carácter de irreversibilidad o no de las mismas. Tomando en cuenta si hay o no que reponer el activo correspondiente, lo que no representa algún obstáculo para señalar que la esencia del proceso de saneamiento de los activos depreciados sea común en todos ellos. En líneas generales, este proceso consiste en la retención de resultados por el importe de tales depreciaciones, asociados a la liquidez que podrían sustituir en el activo erosionado la depreciación.

Sin embargo, el saneamiento de la depreciación reversible del correspondiente grupo de activos, se concreta en la dotación de la oportuna provisión con cargos a los diferentes tipos de resultado. Trayendo como consecuencia, evitar salidas de recursos financieros en equivalencia de la provisión dotada, lo cual permite mantener la inversión de la empresa. Parte de los recursos no tienen necesariamente una inmediata aplicación en los activos que compensa. Tal es el caso, entre otros, a los obtenidos para paliar la depreciación de la carta de acciones. Por lo que aquellos otros recursos imprescindibles para el mantenimiento de la dimensión cuantitativa del ciclo de explotación. Por otra parte, conviene señalar que, al no configurarse las dotaciones por depreciación de estos activos como auténticos factores productivos, no forma un coste, y por ello no se contemplan como magnitudes desde el punto de vista interno.

LA CIENCIA CONTABLE: Fundamentos científicos y metodológicos

La naturaleza de las depreciaciones características como irreversibles posee diferentes matices a los que anteceden, valiéndose de las diferentes de los activos fijos reales, a excepción de los terrenos y a los activos ficticios.

Las primeras pueden tener su origen en diversos factores o en uno solo, partiendo como un coste del producto al ser un factor, el equipo productivo, objeto de depreciación, este último es imprescindible para la obtención de los bienes o servicios que produzca la empresa. Paralelamente a este aspecto, se define como técnico-económico, en donde el financiero persigue el evitar la salida de flujos financieros por los importes con los que se dotan las amortizaciones, al igual que las depreciaciones. Con la particularidad que estos recursos financieros retenidos no son necesariamente una materialización.

Las depreciaciones irreversibles, desde un segundo lugar que se originan de los activos ficticios, pueden tener contablemente un tratamiento distinto. Desde el momento de la inversión, se prevé que tipo de depreciación se puede percibir, con su saneamiento no se pretende la adquisición de otro de igual naturaleza, tal y como se efectúa en los activos reales. Asimismo, a salvo de escazas excepciones que pueden presentarse, una rúbrica cuya repercusión no se hace con costes del producto. De ahí que su recuperación sea mediante un cargo en la cuenta de los resultados positivos, donde las depreciaciones de los activos, presentan retenciones de tesorería equivalente al importe de la inversión evitándose de esta manera, la desestabilidad de la capitalización de la empresa.

3.1.1.2.2. La autofinanciación de enriquecimiento

Su origen puede deberse por dos causas:

a. Beneficios obtenidos no repartidos
b. La afloración de activos ocultos, y la actualización de activos infravalorados o de pasivos sobrevalorados.

En función a la primera, se tiene que constituye auténticamente al enriquecimiento en la medida que inyecta liquidez a la unidad económica. Por otra parte, la segunda hace referencia a una rectificación nominal de las cifras contables, cuando el activo no está contabilizado o se figura infravalorado. Si el activo se encuentra oculto, o bien no aparece expresamente en el balance, se producen efectos de la representación de la imagen que se tiene de la empresa, es decir, un auténtico enriquecimiento.

La última vía de autofinanciamiento de enriquecimiento señalada anteriormente, puede considerarse como no habitual, dado que se presenta como un núcleo esencial y ordinario de la autofinanciación de enriquecimiento, la cual proviene de la capitalización de los beneficios, es decir, los beneficios que no son repartidos.

Se tiene que la finalidad y vinculación del autofinanciamiento de enriquecimiento, depende del origen de la empresa. En primer lugar se tiene la reserva legal, es decir, aquella que esta de forma obligatoria para las sociedades que lo reseñe su normativa legal, llenándose de una serie de beneficios hasta un alcance determinado por la proporción del capital social. No obstante, existe la posibilidad de dotar un tipo especial de reserva cuando los estatutos sociales así lo determinen. Por consiguiente, las reservas voluntarias, cuyo origen puede ser diverso, crean convenientes al dar más estabilidad financiera a la empresa aumentando su capital neto.

3.1.2. FINANCIACIÓN AJENA

Este es otro tipo de financiación, donde posibilita la existencia de problemáticas suscritas a la financiación ajena de las empresas, una vez realizado analizados los otros tipos de financiación, se tiene una notable diferencia entre el criterio de discriminación entre la financiación ajena a largo plazo a corto plazo.

3.1.2.1. Financiación ajena a largo plazo

En ella se presentan dos rasgos principales que caracterizan fundamentalmente a los diferentes tipos de financiación a largo plazo, a los que pueden acceden las empresas:

1. Conlleva normalmente un costo
2. Implican su devolución en una fecha determinada (largo plazo)

Los componente de esta rúbrica de financiamiento, son diferentes de manera que el mayor desarrollo económico que caracterice a el país donde se opere la empresa, más avanzadas y sofisticadas serán las diversas alternativas de financiación ajena. Sin embargo, estas se pueden clasificar de la siguiente manera:

I) Préstamos
II) Empréstitos
III) Leasing o arrendamiento financiero
IV) Otros fondos ajenos.

I) Préstamos: Son los tipos de financiamiento que acumula fondos concretados en dinero que la empresa obtiene de otras unidades económicas, ya sea de entidades financieras o particulares. La empresa negocia con una sola unidad para cada préstamo, el cual contempla un coste financiero explicito calculado sobre el nominal de la empresa.
II) Empréstitos: Esta modalidad tiene la ventaja de hacer posible la obtención de cuantías elevadas con un coste financiero inferior al que hubiera soportado mediante la negociación con un solo sujeto. Esta tipo de financiamiento radica en que la empresa negocia con una pluralidad de sujetos, los cuales pueden suscribir, cada uno de ellos, uno o mas títulos. Este financiamiento tienende a ser formal con la emisión de títulos transmisibles y representativos de la deuda, los cuales se conocen comúnmente como los títulos obligaciones.
III) Leasing o arrendamiento financiero: Se conoce como operación mercantil en virtud del arrendador, cumpliendo lo pactado con el arrendatario, adquiere en nombre propio bienes cuyo uso cederá al arrendatario por un precio total convenido, fraccionado en cuotas, durante un periodo de tiempo determinado. En contrato deberá incluir una opción de compra a favor del usuario y podrá incluir también la posibilidad de prorroga. Expirado el plazo convenido el arrendatario podrá, alternativamente, ejercer la opción de comprar por el precio residual pactado, prorrogar la relación contractual, o devolver el bien al arrendador. Por lo tanto, se constituye en una fuente de financiamiento alternativo para adquirir bienes de inmovilización, frente al préstamo e incluso a los recursos propios.
IV) Otros fondos ajenos: En este apartado se incluyen otras formas de financiamiento a largo plazo usuales, estas tienen su origen en el suministro de bienes de inmovilizado, proveedores de inmovilización a largo plazo, como aquellas otras de naturaleza contingente y de acaecimiento probable que sirven como consecuencia de compromisos adquiridos o responsabilidades incurridas, provisiones para riesgos y gastos.

LA CIENCIA CONTABLE: Fundamentos científicos y metodológicos

3.1.2.1. Financiación ajena a corto plazo

A continuación se presentan las deudas contraídas por la empresa cuyo vencimiento es a corto plazo. Estos recaudos son normalmente destinados al financiamiento del activo a corto plazo. Crédito de funcionamiento, exigible a corto plazo. Mientras que los pasivos corrientes, son otras denominaciones que se perciben, y está integrada por los siguientes criterios:

I) Créditos de provisión
II) Créditos bancarios

I) Créditos de provisión: Son las obligaciones contraídas por la empresa con los suministradores de bienes y servicios relacionados directamente con el ciclo explotacional.
II) Créditos bancarios: Este tipo de crédito, asume una inyección de liquidez en la empresa, y se duele distinguir en los mismos entre prestamos bancarios a corto plazo, de naturaleza y características similares a los de largo plazo, con la diferencia que estos son referidos a un tiempo de vencimiento menor, y las líneas de crédito que constituyen otro tipo de financiamiento, pueden resultar beneficiosas para empresa. El coste financiero no está en función de la cantidad de financiamiento disponible, sino de lo realmente dispuesto por la empresa, para este tipo de financiamiento.

También este tipo de financiamiento incluye los créditos administrativos, de personal y accionista, los créditos procedentes de empresas factoring, y otras.

3.2 ANÁLISIS CONTABLE DE LA INVERSIÓN

La inversión es la materialización de las fuentes y recursos financieros, estas pueden ser propias y ajenas. En este caso, el activo constituye una inmovilización de recursos financieros que puede ser clasificada de diversas formas, según el enfoque con el que se contemple.

En una primera discriminación se suele diferenciar entre el activo fijo y el activo circulante. Para el profesor Rivero (1995) "Lo que distingue los elementos del activo fijo de los elementos del activo circulante no es su naturaleza, ni tampoco su duración o permanencia en la empresa, sino su función en el seno de la misma (…). Los entes que se integran en el Circulante son aquellos que permiten la realización de la actividad objeto de la misma (…). Los elementos del activo fijo son aquellos que estan destinados a asegurar la vida de la empresa, su permanencia. Tienen como fin servir de forma duradera a la actividad de la empresa. Forman su aparato productivo. Dependen de decisiones a largo plazo".

En este sentido, los elementos activos fijos se diferencian de los activos circulantes por la función que desempeñen en dicha empresa, los activos fijos como su denominación lo indica, son aquellos que están de forma permanente en la empresa para asegurar la vida útil de la empresa, mientras que los circulantes pueden variar de acuerdo a su naturaleza.

Gastón Defosse (1962) se manifiesta en términos similares al discriminar en la utilización de los recursos financieros entre empleo cíclico y empleo aciclico. Para este autor, la empresa tiene unas necesidades cíclicas, es decir, destinadas a asegurar el buen funcionamiento del ciclo, es decir, destinadas a asegurar el buen funcionamiento del ciclo dinero-mercancía-dinero, y otras aciclicas, Por lo que están destinadas a asegurar le vida de la empresa, donde no se considera su ciclo de explotación. Por su parte, los empleos cíclicos son utilizados para cubrir necesidades cíclicas y los empleos aciclicas, son usados para atender las necesidades independientemente de su ciclo de explotación.

Según Cecchereli (1951), al precisar que "Todos los componentes del capital están inmovilizados: algunos lo están por la duración de varios ciclos de producción consecutivos, y otros, por la duración de un solo ciclo. Se podría, pues, sustituir ventajosamente en este sentido la habitual distinción entre inmovilizaciones y disponibilidades, por las de inmovilizaciones de gestión y de ejercicio. Las inmovilizaciones de gestión tienen un carácter bien preciso y definido, por cuanto reflejan abiertamente las formas de inversión permanentes que corresponden a anticipaciones de costes y aseguran la continuidad del organismo a través del tiempo, las inmovilizaciones de ejercicio presentan un carácter derivado, en cuanto reflejan las formas de inversión complementarias y transitorias que aseguran el funcionamiento de ciclo productivo"

Por otra parte, otro criterio para diferenciar activos fijos y circulantes, según (FERNANDEZ PILAR, 1983) "Son elementos del capital circulante todos aquellos cuyo periodo normal de liquidación, es decir, de conversión en disponibilidades metálicas, es igual o inferior al periodo medio o de maduración de la empresa. Por el contrario, consideramos activos fijo aquellos elementos que en el normal acontecer de la actividad empresarial tengan un periodo de rotación superior al periodo de maduración de la empresa".

La división del activo puede clasificarse en activos a largo plazo y a corto plazo, estas se pueden distinguir en inversiones económicas y financieras:

I) Inversiones económicas: Bienes poseídos por la unidad económica
II) Inversiones financieras: Abarca el dinero, sus signos, valores que lo representan y los derechos de cobro que la unidad tenga sobre terceros.

3.2.1 INVERSIONES A LARGO PLAZO

Las inversiones a largo plazo están dadas por varios periodos productivos, por lo que también se le denomina activo fijo o inmovilizado. Visto desde el ámbito de la contabilidad.

Según Cañibano (1996) "El conjunto de bienes de naturaleza real o financiera cuya permanencia en el seno de la empresa va más allá de los límites de un ejercicio económico, constituyendo, por tanto, sus inversiones permanentes".

Los activos fijos de la empresa pueden clasificarse en dos grandes grupos:

Rentables: Incluye los activos fijos
No rentables: Incluye los activos no realizables, es decir los activos ficticios.

Por lo que se puede discriminar dentro de los activos a largo plazo, las siguientes categorías:

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I) Inmovilizado material: Se conforma por los elementos patrimoniales, muebles e inmuebles que se utilizan en la actividad permanente y productiva de la empresa.
II) Inmovilizado inmaterial: Está formado por activos de naturaleza intangible susceptible de valoración económica.
III) Inversiones financieras: Son los activos propios de la empresa, incorporados a títulos, valores u otros documentos mercantiles.
IV) Los activos ficticios: Son de carácter nulo su valor de realización y, por tanto, no son susceptibles de enajenación a terceros.

La depreciación que se experimenta en los elementos de inmovilizado, tanto reversible como irreversible, conlleva a la articulación de un sistema para la unidad económica recupere perdidas de gran valor.

3.2.2 INVERSIONES A CORTO PLAZO

Las inversiones a corto plazo se pueden analizar desde varios puntos de vista, de acuerdo a la naturaleza del inversionista y a la empresa. Para ello se debe evaluar la actividad empresarial; las cuales son las que explicitan de igual forma el estar cumpliendo al objeto social de la empresa. Por tanto, una primera clasificación puede hacerse en función de la habitualidad con la que se suelen presentar:

I) Activos a corto plazo de la explotación.
II) Activos a corto plazo ajenas a la explotación.

Los activos a corto plazo, tienen como característica principal, en contraposición con los segundos, su carácter de habitualidad. Otra clasificación, es aquella que escinde tales rubricas de corto plazo:

I) Inversiones a corto plazo genuinamente financieras.
II) Inversiones a corto plazo financieras por operaciones propias de la gestión.
III) Inversiones a corto plazo económicas.
I) Inversiones a corto plazo genuinamente financieras: Son inversiones genuinamente financieras aquellas que la empresa sin tener relación directa con el objeto social de esta. En ella se encuentran las disponibilidades, las causas que originan los stocks de esta rúbrica y las deudas de la empresa.
II) Inversiones a corto plazo financieras por operaciones propias de la gestión: Son inversiones estrictamente vinculadas a la explotación. En ella se encuentran los clientes, deudores y efectos a cobrar de manera principal.
III) Inversiones a corto plazo económicas: Está constituida por rúbricas donde la realización no puede determinarse objetivamente, quedando concretadas en lo que se viene denominado realizable condicionado.

Según (CALAFELL, 1970) las inversiones circulantes de carácter económico pueden clasificarse en:

A) Aprovisionamientos
B) Gatos por naturaleza
C) Stocks

A) Aprovisionamientos: Se concretan en primeras materiales, auxiliares, envases, repuestos, etc.
B) Gatos por naturaleza: Son todos los demás aprovisionamiento en sentido amplio, cuyas cuentas no comportan su almacenamiento.
C) Stocks: Están representados por los productos elaborados y en curso que la empresa tiene para almacenar.

De acuerdo a esta clasificación (CALAFELL 1970) afirma lo siguiente: "Nace así una precisión terminológica que resulta de gran interés en los modernos sistemas de contabilidad dualista, por cuanto, mientras que los aprovisionamientos en sentido amplio figuran en el ámbito externo o contabilidad externa, los stocks, debido a que su coste total no acaba de formarse hasta que la empresa se ha desprendido de los mismos, figuran en la contabilidad interna y tan solo en el momento de hacer balance se reflejan sus saldos en el ámbito externo".

En este sentido, la problemática que hay al contemplar con respecto a estas rubricas es que sintetizan la forma de analizar, la fenomenología que surge en la depreciación y la suscita, recogida a través de las cuentas de las provisiones de activo.

3.3 LA DETERMINACION DEL RESULTADO

El resultado de las inversiones, metas y principales objetivos de la empresa, es la razón de ser de la misma, el resultado como magnitud periodoco que refleja la empresa, ha de señalarse tal que su magnitud pueda ser objetiva y medida. Es decir, el resultado final: aquel resultado que se obtiene cuando el periodo considerado es toda la empresa.

Por su parte, (CALAFELL 1970) afirma: "Absoluta necesidad en la doctrina clásica, por cuanto permitía retribuir a los propietarias de la empresa de una forma anticipada, sin tener que esperar a que la misma llegase a su fin, con todas las ventajas psicológicas y de incentivo que ello supone. Pero en la doctrina actual la determinación del resultado debe llevarse a cabo no solo con el objeto acabado de mencionar, sino también, y es un fin fundamental, para el control de la explotación, para conocer la marcha prospera o adversa de la actividad económica de la empresa. Ello ha motivado que no se espere a fin de ejercicio para la determinación del resultado, sin que el mismo se calcule y compruebe varias veces al año, siendo normal en la doctrina actual determinar el resultado mensual".

Simplificando un poco lo anterior, se tiene que en la actualidad se puede sintetizar dos conceptos contables para el resultado de la empresa:

1. Concepción clásica o estática.
2. Concepción dinámica.

1. Concepción clásica o estática del resultado: Descansa en la consideración patrimonialista de la empresa, lo que condiciona la estructura racional de los resultados como instrumento de medición para la eficacia de la unidad económica.
2. Concepción dinámica del resultado: El origen de esta, se debe al profesor Schmalenbach, quien es popularmente conocido por su obra el balance dinámico, estableciendo la practica contable actual, la cual se apoya básicamente en los principios contables. La determinación de estos resultados dependerá del principio generalmente aceptado del devengo o de especialización, el cual es la determinación de los resultados.

La ejecución de ambos conceptos, implica un gasto en las empresas, aunque en el primero hay que delimitar que parte del mismo ha quedado consumido o incorporado al proceso productivo al transcurrir un periodo de tiempo determinado. Por otra parte, el gasto efectuado en maquina o equipos, hay que discriminarlo en función de la fricción correspondiente al consumo efectuado de la misma y a la magnitud que puede generar dicho periodo.

El resultado principal de la empresa y de todas las empresas es alcanzar la meta para justificar su presencia en el campo económico, tratando de mantenerse en el mercado.

III.4. OBJETIVOS.

Se trata de responder a dos cuestiones que determinaran la planificación a largo plazo: ¿Para qué enseñar?, y ¿Qué enseñar?. Evidentemente estas preguntas tienen su correspondencia en el individuo, que se preguntará ¿Para qué aprender? y ¿Qué aprender?. Por tanto, nuestra primera búsqueda debe ser la determinación de los objetivos y del contenido a desarrollar.

Según Roberto Gómez López, la Contabilidad Financiera y de Sociedades debe cumplir el siguiente objetivo general:

Capacitar al individuo a comprender y valorar la función que la información financiera tiene para cualquier empresa y para los usuarios externos, utilizando para ello el sistema contable como modelo de explicación de las relaciones de inversión y financiación, de la situación financiera y de los resultados de la empresa.

A su vez, este objetivo genérico se divide en los siguientes objetivos más operativos:

1. Asimilar el objetivo perseguido por la contabilidad de conocer cualitativa y cuantitativamente la realidad económica de una determinada unidad económica con el fin de poner de relieve su situación y evolución en el tiempo.
2. Entender la necesidad de la existencia de un modelo de información y control de la situación patrimonial de la unidad económica, aplicable a todo tipo de unidades con el fin de facilitar la comparabilidad entre las mismas, conocer las normas contables emitidas en España y la estructura y contenido del PGC.
3. Conocer exhaustivamente el origen y variación de las fuentes de financiación propia en la empresa, así como saber cuáles son las características principales de los diferentes tipos de empresas.
4. Conocer exhaustivamente el origen y variación de las fuentes de financiación ajena en la empresa.
5. Conocer exhaustivamente el origen y variación de las inversiones en la empresa.
6. Conocer y saber construir los estados contables que conforman las Cuentas Anuales, así como los dos estados primordiales para determinar la situación financiera de la empresa: cuadro de financiación y estado de variación de tesorería (cash-flow).De igual forma, comprender la pérdida de significación y comparabilidad que sufren los estados contables como consecuencia del cambio en los precios, así como conocer algunos de los métodos teóricos que pueden adoptarse para su solución.
7. Conocer las relaciones de la empresa con la Hacienda Pública a través de las normas contables de obligado cumplimiento a efectos fiscales y sus repercusiones contables.
8. Analizar fundamentalmente los problemas contables derivados de la liquidación y disolución, de los procesos de fusión, absorción y escisión que pueden afectar a las Sociedades Anónimas.
9. Conocer áreas muy específicas de la contabilidad financiera que están en alza, como el tratamiento contable de los derivados, que han sufrido un auge considerable en los últimos tiempos en cuanto a su utilización desde la empresa económica como verdaderos instrumentos comerciales para la gestión de sus precios, o el análisis, desde un enfoque contable, de entidades de naturaleza financiera, instituciones cada vez de mayor importancia en la vida económica de los países.

Conclusiones

La contabilidad es una de las primeras disciplinas económicas que han servido al hombre, desde tiempos inmemoriales, con el surgimiento de la noción de economía doméstica, surge también la idea de contabilidad como una disciplina que le permite al ser humano llevar un orden claro y preciso de sus actividades, recursos, dinero y otros.

Por ende, no es de extrañar que la Contabilidad a través de los años, haya desarrollado importantes conocimientos en distintos aspectos (teóricos, metodológicos y técnicos), utilizando distintas tecnologías y herramientas de medición que le permita ampliar su campo analítico para un mayor control y evaluación de las necesidades concretas en el ámbito administrativo y económico.

La contabilidad debe no debe ser mirada a nivel individual, es imprescindible que esta ciencia se considere como algo macro debido a la gran relevancia que posee en nuestro día a día.