El proceso de
transformación que ha experimentado el mundo de los
negocios en
los últimos años, ha traído como resultado
fundamental, la reordenación interna de las empresas y ha
potenciado su actuación estratégica, lo cual ha
influido en la búsqueda de técnicas
capaces de transmitir la información necesaria para tomar nuevas
decisiones.
El perfeccionamiento de los sistemas
informativos ha sido una consecuencia del desarrollo y
la complejidad alcanzados por la actividad económica en
las últimas décadas, lo cual ha repercutido
también en los criterios a seguir por los especialistas
contables en las diferentes etapas en que se enmarca ese
desarrollo.
La evolución de la Contabilidad
en general y particularmente de la relacionada con los usuarios
internos de una entidad, está estrechamente vinculada a
los cambios en los sistemas de dirección, respondiendo a los objetivos
estratégicos de las organizaciones.
Las condiciones que predominan en la actualidad, obligan
a la empresa a
integrar en su estrategia
competitiva, además de los factores convencionales, otros
factores que constituyen indicadores
más efectivos de la aportación que realizan las
operaciones de
la
organización a su estrategia competitiva.
La información suministrada a la gerencia desde
el punto de vista de la Contabilidad de Gestión, debe estar basada en las variables que
posibiliten un seguimiento de la estrategia adoptada en aras de
alcanzar una ventaja competitiva en el mercado, lo que
ha originado una demanda de
información adicional a la aportada tradicionalmente por
los sistemas de costos, para poder
facilitar una eficaz gestión de la empresa,
así como su adecuación a las exigencias externas
impuestas por el mercado y en función de
lograr un mejor control a partir del surgimiento de nuevas
tecnologías de gestión
Las técnicas de gestión "son procedimientos
que se desarrollan para optimizar el uso de los recursos del ente
para alcanzar un objetivo"
(Osorio, 1999), por lo que es indiscutible que las empresas
actualmente están obligadas a utilizar las más
adecuadas para poder ser competitivas y la Contabilidad de
Gestión a su vez tiene que ajustar sus procedimientos para
poder reflejar eficientemente la influencia de esas
técnicas y permitir así que se adopten las
decisiones necesarias para alcanzar una mayor competitividad.
En este contexto y con el objetivo de mejorar la
posición competitiva de las organizaciones, en el
transcurso de los años 80 se observaron tres desarrollos
importantes, el primero de ellos vinculado a dar mayor
énfasis a la calidad de los
productos.
La calidad es el objetivo y la referencia de cualquier
actividad desarrollada en la empresa. Se ha convertido en un
instrumento de gestión poderoso y avanzado que en manos de
las empresas les permite alcanzar importantes cuotas de mercado,
esgrimiéndose como estrategia competitiva
diferenciadora.
Es así como surge la necesidad de controlar los
recursos utilizados para obtener esa calidad, siendo los costos
un valioso instrumento en este sentido, en función de
mantener un seguimiento de la estrategia aportando a la gerencia
la información necesaria.
El presente artículo aborda el tema de los costos
de la calidad, su significado para las organizaciones, su
importancia para tomar decisiones y la necesidad de contar con
procedimientos que permitan su determinación con el
objetivo de controlar la gestión de la calidad, mejorar
los procesos
relacionados con la misma y contribuir a la disminución de
los gastos por este
concepto.
La Calidad como
estrategia competitiva
La calidad entendida como la aptitud de un producto o
servicio para
satisfacer las necesidades de los usuarios (Douchy, 1988)
constituye uno de los pilares básicos de la
administración hoy en día, erigiéndose
en uno de los mecanismos estratégicos más
importantes para las empresas, por lo que el control total de la
calidad en el seno de la organización es fundamental.
En la actualidad el entorno competitivo provoca que las
empresas realicen grandes esfuerzos por lograr mejoras en muchos
frentes, reconociendo que la única forma de mantenerse en
el mercado y de prosperar es ofreciendo productos y servicios de
mayor calidad desde la perspectiva del cliente, al menor
costo
posible.
Poner énfasis en la calidad significa identificar
y eliminar las causas de errores, el reproceso, reduciendo los
costos y logrando que haya más unidades del producto
disponibles para cumplir con los plazos de entrega a los clientes.
En 1987 Horngren y Foster, en la séptima edición
de su libro Cost
Accounting: A Managerial Emphasis, al exponer las innovaciones
introducidas en el mismo por las nuevas condiciones que afectan
el sistema
productivo, citan expresamente los aspectos
siguientes:
- El efecto de la técnica Just-in-time sobre las
compras y la
fabricación. - El control total de calidad y los costos a él
asociado. - La nueva tecnología y sus efectos sobre los
costos.
La calidad total es
un estilo de gestión que afecta a todos los colaboradores
de la empresa con el fin de obtener productos o servicios que
satisfagan las necesidades de los clientes al menor costo posible
y a la vez causen motivación
y satisfacción en los empleados, considerándose
estos aspectos sus principales objetivos
Vinculados a este concepto generalmente se manejan dos
definiciones: la calidad de conformidad (Crosby, 1987) y la
calidad de diseño
(Juran, 1990).
La calidad puede referirse a la conformidad de un
producto o servicio con las especificaciones o requisitos
previamente establecidos, garantizando que hayan sido fabricados
según la forma en la que fueron proyectados.
En su libro Hablemos de Calidad, Crosby (1990) plantea
que el propósito de la calidad, no es acomodar lo que
está mal, consiste en eliminar todo aquello que
está mal y evitar que tales situaciones se repitan, siendo
esta una de las ideas rectoras de la gestión de la
calidad.
La calidad total supone la consecución "cero
defecto" rompiendo con el concepto tradicional de los
márgenes de error permitidos, dirigiéndose a
respetar los compromisos haciendo las cosas bien desde la primera
vez y asegurando un trabajo de
equipo que permita la reducción de los defectos y mejorar
la satisfacción de cada individuo, lo
cual va encaminado a alcanzar la mejora continuada en el desempeño de las diferentes tareas
(Fernández, Muñoz, 1997).
Hansen en su libro Administración de Costos (1996)
señala que "la calidad es el grado o nivel de excelencia,
es una medida de lo bueno de un producto o servicio.
En materia de
negocios el último juez de la calidad es el cliente, por
lo tanto, un producto o servicio de calidad es el que alcanza o
excede las expectativas del cliente.
Otro análisis que puede hacerse es desde la
perspectiva del cliente, en este caso la calidad se refiere al
diseño, a su aptitud para su utilización,
determinándose por aquellas características del
producto que el cliente puede reconocer como beneficiosas para
él. En este sentido puede suceder que un producto cumpla
adecuadamente los requisitos establecidos para su
fabricación pero no satisfacer los gustos o necesidades
del cliente.
Existen muchas definiciones para el término
calidad, las que se reúnen en los siguientes principios
(AECA,1995):
- Calidad es satisfacer las necesidades de los clientes
con los mínimos costos. - Calidad tiene que ver también con empleados,
proveedores
y con el entorno en el que se mueve la empresa. - Calidad es hacer bien el trabajo,
sin fallos, desde el principio, desde el diseño hasta el
servicio post-venta,
pasando por todo el resto de las etapas del proceso de
creación de valor, tales
como la producción, comercialización y administración.
Lo antes expuesto indica la importancia que tiene la
calidad como instrumento de gestión, siendo un factor
representativo de la ventaja competitiva de una
organización, es uno de los elementos de mayor influencia
entre los competidores de clase mundial,
incidiendo decisivamente en el proceso de mejoramiento
continuo.
Se han creado estándares de calidad
internacionales, por ejemplo las ISO 9000,
desarrolladas por la Organización Internacional de
Estandarización, constituyen un conjunto de cinco
estándares para la administración de la calidad que
han adoptado más de 80 países. Estas normas fueron
creadas en 1987 para permitirle a las empresas documentar y
certificar los elementos de un sistema de calidad de los
productos y servicios, sirviendo además de documento
mediador en el establecimiento de contratos entre
suministradores y compradores.
Existen varios premios de reconocimiento internacional
como el Premio a la Calidad de Malcom Baldridge en Estados Unidos,
el Premio Deming en
Japón,
el Premio Nacional de Calidad en México,
Giraldilla a la Calidad de la Gestión Empresarila de
Cuba, entre
otros, que han sido institucionalizados para reconocer la calidad
excepcional.
Muchas compañías en el mundo, consideran
vital la administración de la calidad para otorgar la
ventaja competitiva, reduciendo costos y aumentando la
satisfacción del cliente
Un elemento esencial para un programa de
control total de la calidad consiste en la identificación,
el análisis y el control de los costos de calidad para
todo el negocio, lo que permite evaluar dichos programas y
detectar las áreas que demandan atención.
Los costos de calidad forman parte integral del costo de
producción, estando presentes en los resultados que se
reflejan en el Estado de
Resultado de una organización, pero no se cuantifican por
separado, lo que impide su adecuado control y análisis,
dificultando la aplicación de posibles medidas correctivas
y el proceso de toma de
decisiones.
Los Sistemas de Costos llamados "tradicionales", no
cuentan con procedimientos que permitan ofrecer
información a la gerencia relacionada con el control de la
calidad.
Referido a este tema, tradicionalmente la Contabilidad de
Costos se ha ocupado de los reprocesos que se realizan en
aquellos productos que se alejan de la calidad del diseño
para acercarlos a ella, desarrollando técnicas para el
tratamiento de los desperdicios y de la llamada producción
defectuosa.
Sin embargo, poner énfasis en la calidad puede
constituirse en un apoyo que identifique y elimine las causas de
los errores y el reproceso, reduciendo costos y logrando que
hayan más unidades de producto disponibles para cumplir
con las fechas de entrega (Juran, Gryna, 1995).
Juran (1995) plantea entre los aspectos necesarios para
llevar a cabo la evaluación
de la calidad, o sea, la revisión del estado de la
calidad en toda la compañía, el costo de la baja
calidad, dicho de otra forma, aquellos costos en que no se
hubiera incurrido si la calidad fuera perfecta, siendo la
diferencia entre el costo actual de un producto y el costo
reducido que resultaría si no hubiera posibilidad de
fallos ni defectos en su elaboración.
En la actualidad el tema de los costos se vincula a los
recursos económicos que se utilizan para poder obtener una
determinada calidad y mantenerla y aquellos que son el resultado
de no tenerla o perderla.
La mayoría de los autores consultados utilizan
cuatro categorías para identificar los componentes de los
Costos Totales de la Calidad:
- Costos de Prevención
- Costos de Evaluación
- Costos de Fallos Internos
- Costos de Fallos Externos
Los Costos de Prevención son definidos
como aquellos en que se incurre al intentar reducir o evitar los
fallos, o sea, son costos de actividades que tratan de evitar la
mala calidad de los productos o servicios (funcionamiento del
departamento de calidad, costos de formación,
revisión, mantenimiento
preventivo, etc.).
En el caso de los Costos de Evaluación se
refieren a aquellos que se producen al garantizar la
identificación antes de la entrega a los clientes, de los
productos o servicios que no cumplen las normas de calidad
establecidas (costos de medición, análisis e
inspección).
Los Costos de Prevención y
Evaluación son considerados como los costos de
obtención de la calidad, denominándose costos de
conformidad y se consideran controlables debido a que la empresa
puede decidir sobre su magnitud atendiendo a los objetivos que se
trace.
Los Costos de Fallos Internos están
asociados con defectos, errores o no conformidad del producto o
servicio, detectados antes de transferirlo al cliente y que por
tanto éste no percibe y no se siente perjudicado
(desperdicios, reprocesamiento, reinspecciones, etc.).
A diferencia de los anteriores costos, los relacionados
con Fallas Externas, están vinculados con problemas que
se encuentran después de enviado el producto o brindado el
servicio al
cliente (costos de garantía, concesiones,
devoluciones, etc.).
En ambos casos estos costos se identifican como costos
de la no calidad e incluyen el consumo de
factores adicionales y los costos de oportunidad de los mismos
(AECA, 1995).
El análisis de estos tipos de costos indica que
si se aumenta el relativo a la obtención de la calidad, se
disminuya el costo por concepto de fallos tanto internos como
externos.
En este sentido, Sáez Torrecilla,
Fernández y Gutiérrez (1994), señalan
acertadamente, que la actuación de las empresas sobre los
costos totales de calidad debe ser eficaz y tendente a reducirlos
tomándose en consideración los aspectos
siguientes:
- Invertir en actividades de prevención y
evaluación para conseguir reducir los
fallos. - Atacar directamente los fallos visibles.
- Reducir los costos de evaluación conforme la
mejora se vaya haciendo patente. - Buscar una nueva orientación a las actividades
de prevención para alcanzar la mejora
continuada.
Al respecto Juran y Gryna (1995) plantean:
- Para lograr una reducción significativa en los
costos, deben atacarse primero los costos por fallas, lo que
tendrá mayor impacto que reducir los costos de
evaluación. - Un incremento de los costos de prevención
significa un ingreso en términos de costos menores por
fallas.
Estos autores concluyen como resultado de estudios
realizados, que los costos totales de la calidad son más
altos en industrias
complejas, los de fallas son el porcentaje más alto del
total, mientras que los de prevención constituyen el
porcentaje más pequeño.
Señalan además, coincidiendo con otros
autores, que en empresas manufactureras, el costo de la calidad
anualmente es de aproximadamente el 15% del ingreso por ventas y para
las de servicios, el promedio es de alrededor del 30% de los
gastos de operación, lo cual dice de la importancia de su
análisis, evolución y control.
En la actualidad al diseñarse un Sistema de
Costo, es imprescindible tener en cuenta que su primer objetivo
es ser un elemento decisivo en el sistema informativo de la
organización, siendo un apoyo a la gerencia en el proceso
de control y toma de decisiones, facilitando la medición
del cumplimiento de los objetivos estratégicos y contando
con elementos cualitativos y cuantitativos.
Los costos de la calidad deben ser un elemento
integrante de ese sistema de costos, siendo el que brinde la
información al Sistema de Calidad.
Motivar a la Dirección en la
implementación de estos aspectos constituye un punto de
partida para alcanzar el éxito
en la Gestión de la Calidad Total.
Dra. Miriam López
Rodríguez
Facultad de Contabilidad y Finanzas
Universidad de la Habana, Cuba
Licenciada en Control Económico (1979) en la
Universidad de la
Habana y homologado al de Ciencias
Económicas y Empresariales de España
(1998), Doctora en Ciencias Económicas y Empresariales en
la UNED de Madrid,
España (2000), homologado al de Doctor en Ciencias
Económicas de Cuba (2002).
Es profesora de la Facultad de Contabilidad y Finanzas de la
Universidad de la Habana desde 1979, profesora invitada de la
Universidad Carlos III de Madrid, España de 1994 a 1998.
También ha impartido clases en otras ciudades
españolas, en Sao Tomé y Príncipe y en
Angola, tanto de pregrado como de postgrado.
Es Vicedecana Docente – Metodológica de la
Facultad de Contabilidad y Finanzas desde 1999, miembro de su
Consejo Científico, miembro del Consejo Científico
de la Cátedra de Administración
Pública de la Universidad de la Habana, miembro de la
Comisión de Grados Científicos de Economía y miembro
del claustro de profesores de las Maestrías en
Contabilidad, en Finanzas, en Auditoría y Control de
Gestión y en Gestión Universitaria.
Dirige en la Facultad el tema de Investigación de la Contabilidad de
Gestión, desarrollando múltiples investigaciones y
ha participado en asesorías y consultorías a
empresas cubanas.
Tiene una amplia participación en Eventos
Científicos nacionales e internacionales y ha publicado
libros y
artículos en el país y en el extranjero.